Вопрос: Изменен
вид федерального государственного унитарного предприятия на федеральное
казенное предприятие (ФКП).
Согласно п. 2 ст. 2 Федерального закона
от 14.11.2002 N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных
предприятиях" (далее - Закон) оно является унитарным предприятием,
основанным на праве оперативного управления.
Правомочия собственника имущества ФКП
осуществляют Правительство Российской Федерации, Министерство промышленности и
торговли Российской Федерации и Федеральное агентство по управлению
государственным имуществом (п. 5 ст. 20 Закона).
В соответствии с п. 5 Правил
предоставления из федерального бюджета субсидий федеральным казенным
предприятиям оборонно-промышленного комплекса в 2010 году, утвержденных
Постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 N 351, предприятию выделены
субсидии для возмещения затрат, связанных с созданием предприятия (далее -
субсидии на создание предприятия), в том числе:
- на погашение имеющейся
на дату создания предприятия кредиторской задолженности предприятия;
- на финансирование расходов, связанных с
решением организационно-правовых вопросов создания предприятия.
Согласно пп. 26
п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не
учитываются доходы в виде средств и иного имущества, которые получены
унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия или
уполномоченного им органа.
ФКП является унитарным предприятием,
имущество которого находится в федеральной собственности, а субсидии на
создание предприятия предоставлены за счет средств федерального бюджета
уполномоченным в установленном порядке органом, осуществляющим полномочия собственника
на безвозмездной и безвозвратной основе. Следовательно, сумма субсидий на
создание предприятия не подлежит учету при определении налоговой базы по налогу
на прибыль.
За счет субсидии на создание предприятия
погашены кредиторская задолженность перед поставщиками и подрядчиками,
задолженность по налогам и сборам в бюджет и во внебюджетные фонды,
накопившаяся до момента создания ФКП.
Каков порядок учета в целях исчисления
налога на прибыль сумм кредиторской задолженности по уплате налогов и сборов в
бюджет и во внебюджетные фонды?
Каким образом учитываются полученные
субсидии на создание предприятия при исчислении НДС?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 8 августа 2011 г. N 03-03-06/4/92
Департамент
налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу
налогообложения средств в виде субсидий для возмещения затрат, связанных с
созданием предприятия, выделяемых из федерального бюджета федеральному
казенному предприятию оборонно-промышленного комплекса в соответствии с
Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.05.2008 N 351 "Об
утверждении Правил предоставления из федерального бюджета субсидий федеральным
казенным предприятиям оборонно-промышленного комплекса в 2011 - 2013
годах", и сообщает следующее.
В соответствии со
ст. 41 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) доходом
признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в
случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно
оценить, и определяемая для целей налогообложения прибыли в соответствии с гл.
25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
Объектом налогообложения по налогу на
прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью
для российских организаций в целях гл. 25 НК РФ признаются полученные доходы,
уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в
соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 1 ст. 247 НК РФ).
Пунктом 1 ст. 248 НК РФ установлено, что
к доходам в целях гл. 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ,
услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.
Согласно ст. 249 НК РФ доходом от
реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как
собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации
имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя
из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы,
услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной
формах.
Внереализационными доходами признаются
доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ, в том числе в виде безвозмездно
полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением
случаев, указанных в ст. 251 НК РФ (ст. 250 НК РФ).
В ст. 251 НК РФ поименован исчерпывающий
перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на
прибыль организаций.
На основании пп.
26 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в
виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от
собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа.
При этом положения пп.
26 п. 1 ст. 251 НК РФ применяются только в том случае, если средства и иное
имущество получаются унитарным предприятием на безвозмездной основе. В случае
если денежные средства или иное имущество передаются унитарному предприятию в
оплату стоимости выполненных работ, оказанных услуг, данные доходы подлежат
включению в состав доходов от реализации.
В силу ст. 115 Гражданского кодекса
Российской Федерации и п. 2 ст. 2 Федерального закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ
"О государственных и муниципальных унитарных предприятиях"
федеральное казенное предприятие является унитарным предприятием, основанным на
праве оперативного управления. Согласно п. 2 Правил
предоставления из федерального бюджета субсидий федеральным казенным
предприятиям оборонно-промышленного комплекса в 2011 - 2013 годах, утвержденных
Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.05.2008 N 351 (далее -
Правила), субсидии предоставляются предприятиям в пределах бюджетных
ассигнований и лимитов бюджетных обязательств, предусмотренных в установленном
порядке Министерству промышленности и торговли Российской Федерации, а
предприятиям, находящимся в ведении Федерального космического агентства, - в
пределах бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств,
предусмотренных в установленном порядке этому Агентству.
Субсидии
предоставляются предприятиям на безвозмездной и безвозвратной основе в целях
возмещения затрат этих предприятий при условии недостаточности доходов для
покрытия их расходов, предусмотренных утвержденными в установленном порядке на
основе программ деятельности предприятий на очередной год и плановый период
сметами доходов и расходов предприятий, связанных с выполнением заказов на
поставку товаров, выполнение работ и оказание услуг для федеральных
государственных нужд, ежеквартально по итогам
отчетного периода, а также возмещения затрат, связанных с созданием этих
предприятий (п. 3 Правил).
Из изложенного
следует, что субсидии унитарному предприятию выделяются не в рамках
государственных контрактов (договоров) в оплату стоимости выполненных работ,
оказанных услуг, а в соответствии с вышеуказанным Постановлением Правительства
Российской Федерации на безвозмездной основе.
В этой связи доходы в виде указанных
субсидий, полученные государственным унитарным предприятием, не относятся к
доходам, указанным в ст. 250 НК РФ, и на основании пп.
26 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу
на прибыль организаций.
Как следует из положений п. 1 ст. 252 НК
РФ, в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные
доходы на сумму произведенных обоснованных и документально подтвержденных
расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Статья 270 НК РФ не содержит положений,
не позволяющих учесть в целях налогообложения прибыли расходы, осуществленные
налогоплательщиком за счет средств, полученных в соответствии с пп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ.
Одновременно
сообщаем, что положениями пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ
установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде
сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов,
пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и
штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов, списанных и (или)
уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской
Федерации.
Из положений данной нормы следует, что в
целях налогообложения прибыли не учитываются доходы в виде сумм кредиторской
задолженности по уплате налогов и сборов не только при их списании, но и в
случаях уменьшения иным образом в соответствии с законодательством Российской
Федерации или по решению Правительства Российской Федерации.
По вопросу
уменьшения сумм кредиторской задолженности по уплате налогов и сборов, пеней и
штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов
перед бюджетами государственных внебюджетных фондов иным образом полагаем, что
данная норма распространяется на случаи погашения налогоплательщиком указанной
задолженности за счет субсидий, выделенных на эти цели унитарным предприятиям в
соответствии с решением Правительства Российской Федерации.
Учитывая вышеизложенное, считаем, что
унитарные предприятия, получившие субсидии из федерального бюджета на основании
Постановления Правительства Российской Федерации на погашение задолженности по
уплате налогов и сборов, вправе не учитывать их для целей налогообложения
прибыли на основании пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ.
При этом обращаем
внимание, что согласно положению п. 33 ст. 270 НК РФ в целях налогообложения
прибыли организаций не учитываются расходы в виде сумм налогов, начисленных в
бюджеты различных уровней, в случае если такие налоги ранее были включены
налогоплательщиком в состав расходов, при списании кредиторской задолженности
налогоплательщика по этим налогам в соответствии с пп.
21 п. 1 ст. 251 НК РФ.
Следовательно,
ранее включенные организацией в соответствии с положениями пп.
1 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с производством и
реализацией, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации
порядке налоги, сборы и иные обязательные платежи, на уплату которых в
соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации выделяются
субсидии, подлежат включению в состав внереализационных доходов.
Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ суммы налога,
предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на
территории Российской Федерации для операций, облагаемых налогом на добавленную
стоимость, подлежат вычетам. При этом следует отметить, что в случае оплаты
приобретаемых товаров (работ, услуг) за счет средств, выделенных из
федерального бюджета, суммы налога на добавленную стоимость вычету не подлежат,
поскольку принятие к вычету (возмещению) налога, оплаченного за счет средств
федерального бюджета, приведет к повторному возмещению налога из бюджета.
Поэтому суммы налога на добавленную стоимость, ранее принятые к вычету по таким
товарам (работам, услугам), следует восстановить.
Одновременно сообщаем, что настоящее
письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные
предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом
Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента
имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения
законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует
руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании,
отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
08.08.2011