Вопрос: Пунктом 5
ст. 304 НК РФ установлено, что при осуществлении операции хеджирования с учетом
требований п. 5 ст. 301 доходы (расходы) учитываются при определении налоговой
базы, при расчете которой в соответствии с положениями ст. 274 НК РФ
учитываются доходы и расходы, связанные с объектом хеджирования.
Статья 326 НК РФ
предусматривает, что если объектом хеджирования являются требования
(обязательства) по конкретной сделке, в случае ее досрочного расторжения
(прекращения по иным основания) доходы (расходы), связанные с ФИСС,
определяются на конец отчетного (налогового) периода, в котором произошло
досрочное расторжение сделки (ее прекращение по иным основаниям) с объектом
хеджирования, или на дату исполнения сделки (сделок), если указанная дата
исполнения наступила ранее отчетной
даты периода, и включаются в налоговую базу, при расчете которой учитываются
доходы (расходы), связанные с объектом хеджирования. При этом доходы (расходы),
связанные с ФИСС, возникшие после отчетной даты периода, в котором произошло его
досрочное расторжение, учитываются при определении налоговой базы с ФИСС с
учетом доходов (расходов), учтенных ранее в налоговой базе по операциям,
связанным с объектом хеджирования.
Банком был заключен процентный своп,
который в целях налогового учета был признан хеджирующей сделкой. Объект
хеджирования - процентный риск по конкретному кредитному договору, заключенному
банком. Хеджирующая сделка заключена на срок действия кредитного договора. По
условиям процентного свопа обмен процентными платежами производится один раз в
квартал.
В соответствии с учетной политикой банка
для целей налогообложения банк не пользуется правом текущей переоценки ФИСС,
используемых в целях хеджирования.
В I квартале 2010 г. банком была
совершена операция по уступке права требования долга по кредитному договору,
процентный риск по которому был признан объектом хеджирования. Сделка
процентного свопа досрочно не прекращалась.
В каком порядке в 2010 г. банк должен
отражать в налоговой базе по налогу на прибыль доходы (расходы) по данной
хеджирующей сделке?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 13 января 2011 г. N 03-03-06/2/3
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке
налогообложения прибыли организаций при совершении операций хеджирования и
сообщает следующее.
В соответствии с п.
5 ст. 301 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в целях
налогообложения прибыли организаций под операциями хеджирования понимаются
операции (совокупность операций) с финансовыми инструментами срочных сделок (в
том числе разных видов), совершаемые в целях уменьшения (компенсации)
неблагоприятных для налогоплательщика последствий (полностью или частично),
обусловленных возникновением убытка, недополучением
прибыли, уменьшением выручки, уменьшением рыночной стоимости имущества, включая имущественные права (права требования), увеличением обязательств
налогоплательщика вследствие изменения цены, процентной ставки, валютного
курса, в том числе курса иностранной валюты к валюте Российской Федерации, или
иного показателя (совокупности показателей) объекта (объектов) хеджирования.
Пунктом 5 ст. 304 НК РФ предусмотрено,
что при осуществлении операции хеджирования с учетом требований п. 5 ст. 301 НК
РФ расходы учитываются при определении налоговой базы, при расчете которой в
соответствии с положениями ст. 274 НК РФ учитываются доходы и расходы,
связанные с объектом хеджирования.
Порядок ведения налогового учета по
операциям хеджирования установлен ст. 326 НК РФ. В
соответствии с указанной статьей при применении метода начисления, если
объектом хеджирования являются требования (обязательства) по конкретной сделке,
в случае ее досрочного расторжения (прекращения по иным основаниям) доходы
(расходы), связанные с финансовыми инструментами срочных сделок, определяются
на конец отчетного (налогового) периода, в котором произошло досрочное
расторжение сделки (ее прекращение по иным основаниям) с объектом хеджирования,
или на дату исполнения сделки (сделок), если указанная дата исполнения наступила
ранее отчетной даты периода, и включаются в налоговую базу, при расчете которой
учитываются доходы (расходы), связанные с объектом хеджирования. При этом доходы (расходы), связанные с финансовыми инструментами
срочных сделок, возникающие после отчетной даты периода, в котором произошло
его досрочное расторжение, учитываются при определении налоговой базы с
финансовыми инструментами срочных сделок с учетом доходов (расходов), учтенных
ранее в налоговой базе по операциям, связанным с объектом хеджирования.
Учитывая
изложенное, при заключении процентного свопа в целях хеджирования процентного
риска по кредитному договору, при условии оформления операции хеджирования в
установленном НК РФ порядке, доходы и расходы, полученные по операции
хеджирования до отчетной даты периода, в котором произошла уступка прав
требования по кредитному договору, учитываются при определении налоговой базы,
рассчитанной в соответствии со ст. 274 НК РФ (при определении которой учитываются доходы (включая проценты) и расходы по хеджируемой сделке
(кредитному договору)).
Начиная с окончания отчетного периода, в
котором произошла уступка прав требования по хеджируемой сделке, определение
налоговой базы по процентному свопу осуществляется в соответствии со ст. 303 НК
РФ, устанавливающей особенности формирования доходов и расходов по операциям с
финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном
рынке.
При этом, учитывая
положения п. 3 ст. 248 и п. 5 ст. 252, а также ст. 326 НК РФ, доходы и расходы
по операции хеджирования, учтенные при определении налоговой базы до отчетной
даты периода, в котором произошла уступка прав требования по хеджируемой
сделке, не подлежат повторному включению в налоговую базу по операциям с
финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке.
Одновременно сообщаем, что настоящее
письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил,
конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым
актом и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и
сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
13.01.2011