Проблемная ситуация: В учетной
политике организации установлено, что в целях налогообложения прибыли расходы
на оплату труда персонала (включая расходы на оплату труда, сохраняемую
работникам на время отпуска), участвующего в процессе производства товаров,
выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное
страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой
пенсии, на обязательное социальное страхование на случай временной
нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское
страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы
расходов на оплату труда, относятся к косвенным расходам.
В соответствии с п.
1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом
положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде,
к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных
средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст.
318 - 320 НК РФ.
Пунктом 2 ст. 318 НК РФ установлено, что
сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в
отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного
(налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ.
Согласно ст. 136 ТК РФ оплата отпуска
производится не позднее чем за три дня до его начала.
1. В соответствии с п. 7 ст. 255 НК РФ к
расходам на оплату труда в целях гл. 25 НК РФ относятся расходы на оплату
труда, сохраняемую работникам на время отпуска.
Все операции, связанные с оплатой отпуска
работнику (в том числе начисление в учете отпускных), необходимо производить в
момент выплаты работнику отпускных, но не позднее чем
за три дня до начала отпуска. При этом никаких исключений из указанного правила
в отношении отпусков, начинающихся в текущем календарном месяце, а
заканчивающихся в следующем, действующее законодательство не предусматривает.
Каков порядок учета для целей исчисления
налога на прибыль расходов в виде сумм оплаты труда, сохраняемой работникам на
время отпуска, если отпуск работника приходится (полностью или частично) на
следующий отчетный (налоговый) период?
2. Статьей 8
Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в
Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской
Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и
территориальные фонды обязательного медицинского страхования" (далее -
Закон N 212-ФЗ) определена база для начислений страховых взносов, которую в том
числе составляет сумма выплат и иных вознаграждений, начисляемых плательщиками
страховых взносов в пользу физических лиц по трудовым договорам.
Статьей 9 Закона N 212-ФЗ установлен
перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами. Сумма отпускных,
выплачиваемая работникам по трудовым договорам, в указанный перечень не
включена, таким образом, подлежит обложению страховыми взносами в общем
порядке.
В соответствии с п. 3 ст. 15 Закона N 212-ФЗ
в течение расчетного (отчетного) периода по итогам каждого календарного месяца
плательщики страховых взносов производят исчисление ежемесячных обязательных платежей по страховым взносам исходя из величины выплат и
иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для плательщиков страховых
взносов - физических лиц) с начала расчетного периода до окончания
соответствующего календарного месяца, и тарифов страховых взносов за вычетом
сумм ежемесячных обязательных платежей, исчисленных с начала расчетного периода
по предшествующий календарный месяц включительно.
Статьей 11 Закона N 212-ФЗ определено,
что датой осуществления выплат и иных вознаграждений является день начисления
выплат и иных вознаграждений в пользу работника.
Операции, связанные с оплатой отпуска
работнику (начисление в учете отпускных и выплата их работнику), необходимо
производить в момент выплаты работнику отпускных, но не позднее
чем за три дня до его начала. Соответственно, и объект обложения страховыми
взносами возникает в момент оплаты отпуска работнику, но не позднее
чем за три дня до его начала и не зависит ни от фактического получения
физлицами указанных сумм, ни от периода, за который такие выплаты начислены
(Письма Минфина России от 02.02.2006 N 03-05-02-04/8, от 21.09.2007 N 03-04-06-02/192).
Как следует из Письма Минфина России от
11.02.2010 N 03-03-05/25, расходы в виде страховых взносов на обязательное
пенсионное, социальное и медицинское страхование учитываются в составе прочих
расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Следует отметить, что до
01.01.2010 ЕСН, который заменили страховые взносы,
также учитывался в составе прочих расходов, связанных с производством и (или)
реализацией.
Каков порядок учета для целей исчисления налога
на прибыль расходов в виде сумм страховых взносов, начисленных на суммы
отпускных, если отпуск работника приходится (полностью или частично) на
следующий отчетный (налоговый) период?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 12 мая 2010 г. N 03-03-06/1/323
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письма и по вопросам, относящимся к
своей компетенции, сообщает следующее.
1. Согласно п. 7 ст. 255 Налогового
кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) к расходам на оплату труда в целях
гл. 25 НК РФ относятся расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время
отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации.
Как установлено п. 1 ст. 272 НК РФ, при
методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли,
признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они
относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или)
иной формы их оплаты.
В соответствии с п. 4 ст. 272 НК РФ
налогоплательщиками, применяющими в целях налогообложения прибыли метод
начисления, расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно
исходя из суммы начисленных в соответствии со ст. 255 НК РФ расходов на оплату
труда.
Таким образом, при определении налоговой
базы по налогу на прибыль организаций сумма начисленных отпускных за ежегодный
оплачиваемый отпуск включается в состав расходов
пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период.
2. С 1 января 2010 г. в
соответствии с п. 2 ст. 24 Федерального закона от 24.07.2009 N 213-ФЗ "О
внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и
признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений
законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального
закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд
социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд
обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного
медицинского страхования" утратила силу гл. 24 "Единый социальный
налог" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Одновременно
вступил в силу Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых
взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования
Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и
территориальные фонды обязательного медицинского страхования" (далее -
Федеральный закон N 212-ФЗ), регулирующий отношения, связанные с исчислением и
уплатой (перечислением) страховых взносов в Пенсионный фонд Российской
Федерации на обязательное пенсионное страхование, Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование
на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, Федеральный
фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды
обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование
(далее - страховые взносы).
Данные страховые взносы следует учитывать
в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на
основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Что касается момента признания указанных
расходов в налоговом учете, то согласно пп. 1 п. 7
ст. 272 НК РФ датой осуществления расходов в виде сумм налогов (авансовых
платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей признается дата их
начисления.
При определении момента признания в
налоговом учете страховых взносов, ввиду того что они являются обязательными
платежами, следует применять пп. 1 п. 7 ст. 272 НК
РФ.
Учитывая изложенное,
датой осуществления расходов в виде страховых взносов признается дата их
начисления.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
12.05.2010