Проблемная ситуация: Банком заключен договор
имущественного страхования, в соответствии с которым застрахованы риски
невозврата кредитов, выданных физическим лицам. При наступлении страхового
случая страховая компания обязуется выплатить страховое возмещение в пределах
оговоренной договором страховой суммы. Страховая сумма по условиям договора
определяется в размере основного долга по кредиту, процентов за пользование
кредитом и комиссии банка и направляется на счета по учету данной
задолженности.
В соответствии с положениями НК РФ сумма
выданного (полученного) кредита (сумма основного долга) не участвует при
формировании налоговой базы по налогу на прибыль у сторон по кредитному
договору, так как эти денежные средства предоставляются заемщику на возвратной
основе.
В соответствии с положениями ст. ст. 250,
290 НК РФ к доходам банков от размещения денежных средств (в том числе
предоставления кредитов) относятся проценты, уплачиваемые заемщиками за
пользование кредитом, а также уплата иных тарифов и комиссий в соответствии с
условиями кредитного договора. Данные виды доходов включаются в
налогооблагаемую базу по налогу на прибыль по методу начисления.
НК РФ в целях формирования налоговой базы
по налогу на прибыль прямо не урегулировал вопросы отнесения к доходам сумм
страхового возмещения, получаемых кредитными организациями по договорам
имущественного страхования непогашения кредита. При этом в соответствии с
положениями ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль
является прибыль полученная налогоплательщиком, которая определяется как
полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
НК РФ определяет доход как экономическую
выгоду в денежной или натуральной форме, определяемой в соответствии с гл. 23,
25 НК РФ.
В случае признания
страхового возмещения доходом (при условии, что страховое возмещение не
превышает сумму задолженности по кредитному договору в части основного долга,
процентов за пользование кредитными ресурсами, комиссий (тарифов)), подлежащим
включению в налоговую базу по налогу на прибыль, фактически страховая выплата
не возместит в полном объеме утрату застрахованного имущества (денежных
средств) и неполученного дохода; с учетом
того, что сумма страхового возмещения включает в себя суммы возмещения
непогашенных процентов, комиссий (тарифов), будет иметь место факт двойного
налогообложения, так как проценты, комиссии (тарифы) по методу начисления уже
были включены в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в соответствующем
налоговом периоде; в состав расходов должна быть включена сумма задолженности
по кредитному договору, погашенная за счет страхового возмещения, так как в
соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения является прибыль.
С учетом того что страховое возмещение по
договору страхования риска невозврата кредита направляется на погашение
основного долга и процентов за пользование кредитными ресурсами, а также
комиссий (тарифов) банка, имеет ли право банк не признавать страховое
возмещение в качестве дохода?
В составе каких
расходов банк может учесть задолженность по кредитному договору, погашенную за
счет сумм страхового возмещения, если гл. 25 НК РФ такой вид расходов напрямую
не предусмотрен?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 1 февраля 2010 г. N 03-03-06/2/17
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу учета для целей
налогообложения прибыли расходов, связанных с погашением задолженности по
кредиту за счет сумм страхового возмещения, поступивших на счет
банка-выгодоприобретателя, и сообщает следующее.
В соответствии со
ст. 343 Гражданского кодекса Российской Федерации залогодатель или
залогодержатель в зависимости от того, у кого из них находится заложенное
имущество, обязан страховать за счет залогодателя заложенное имущество в полной
его стоимости от рисков утраты и повреждения, а если полная стоимость имущества
превышает размер обеспеченного залогом требования, - на сумму не ниже размера
требования.
В ст. 251 Налогового кодекса Российской
Федерации приведен исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при
налогообложении прибыли. Суммы страхового возмещения, полученные
банком-выгодоприобретателем по договору добровольного имущественного
страхования при наступлении страхового случая, в указанном перечне не
поименованы.
Таким образом, страховое возмещение,
полученное банком-выгодоприобретателем по договору добровольного имущественного
страхования при наступлении страхового случая, включается в состав доходов,
учитываемых при налогообложении прибыли. При этом в составе расходов в этом же
отчетном периоде может быть отражена сумма погашаемой задолженности в случае,
если сформированные под эту задолженность резервы на возможные потери по ссудам
не были учтены в составе внереализационных расходов.
В состав непогашенной задолженности, по
нашему мнению, входит непогашенная просроченная задолженность по основному
долгу, по которой банком не были сформированы резервы на возможные потери по
ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности, и просроченная
задолженность по процентам (при отсутствии сформированного резерва по
сомнительным долгам).
Что касается страхового возмещения в
части, оставшейся после погашения задолженности и возвращаемой заемщику, то, по
нашему мнению, она также подлежит учету в составе внереализационных расходов.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
01.02.2010