Проблемная ситуация: На 31.12.2008 на балансе
организации числится дебиторская задолженность, образовавшаяся в связи с
просрочкой исполнения обязательств покупателем по договору купли-продажи.
Решение суда о взыскании суммы долга, вынесенное в 2009 г., не было исполнено,
поскольку на имущество должника был наложен арест в связи
с уголовным делом, возбужденным в отношении генерального директора должника.
Организацией было получено постановление следственных органов о признании ее
потерпевшей стороной (гражданским истцом) по указанному уголовному делу. Вправе
ли организация в целях исчисления налога на прибыль признать такую
задолженность безнадежной и списать ее в 2009 г. в полном объеме как
внереализационные расходы? Если нет, то правомерно ли в 2010 г. списать ее из прибыли
до налогообложения за счет резерва по сомнительным долгам, создание которого
будет закреплено в учетной политике?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 23 октября 2009 г. N 03-03-06/1/687
Департамент налоговой и таможенно-тарифной
политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке списания в целях
налогообложения прибыли организаций безнадежной задолженности и сообщает
следующее.
Согласно пп. 2 п. 2 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации
(далее - НК РФ) в целях гл. 25 НК РФ к внереализационным расходам
приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом)
периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если
налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам,
суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ
безнадежными долгами (долгами, нереальными ко
взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек
установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в
соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено
вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного
органа или ликвидации организации.
Таким образом, в НК РФ предусмотрен
исчерпывающий перечень оснований, в соответствии с которыми дебиторская
задолженность налогоплательщика признается безнадежной для целей
налогообложения прибыли.
К таким основаниям относятся:
- истечение установленного срока исковой
давности;
- невозможность исполнения в соответствии
с гражданским законодательством;
- невозможность исполнения на основании
акта государственного органа;
- ликвидация организации-должника.
Арест имущества должника в связи с
возбуждением уголовного дела против последнего, а также постановление следователя
о признании кредитора потерпевшим (гражданским истцом) не прекращают исполнение
обязательства, вследствие чего данное обязательство не имеет признаков
безнадежного.
При этом обращаем внимание на то, что
согласно п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность
перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением
работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки,
установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской
гарантией.
Статья 266 НК РФ устанавливает порядок
создания и использования резервов по сомнительным долгам.
Так, в соответствии с п. 3 ст. 266 НК РФ
суммы отчислений в резервы по сомнительным долгам включаются в состав
внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.
Согласно п. 4 ст. 266 НК РФ сумма резерва
по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее
число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и
исчисляется следующим образом:
1) по сомнительной задолженности со
сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва
включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
2) по сомнительной задолженности со
сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму
резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на
основании инвентаризации задолженности;
3) по сомнительной задолженности со
сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.
При этом сумма создаваемого резерва по
сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного
(налогового) периода, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.
Резерв по сомнительным долгам может быть
использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов,
признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ.
Таким образом, налогоплательщик, имеющий
сомнительную задолженность, вправе на последнее число отчетного (налогового)
периода сформировать в отношении ее резерв по сомнительным долгам, а расходы по
формированию такого резерва отразить в составе внереализационных расходов.
В тот период, когда сомнительная
задолженность будет признана безнадежной, налогоплательщик осуществляет
списание такой задолженности за счет сумм созданного ранее резерва по
сомнительным долгам. В случае если сумма созданного резерва меньше суммы
безнадежного долга, подлежащего списанию, разница (убыток) подлежит включению в
состав внереализационных расходов (п. 5 ст. 266 НК РФ).
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
23.10.2009