Проблемная ситуация: О порядке уплаты ЕСН, страховых
взносов на ОПС и НДФЛ с выплат, производимых российской организацией
иностранному гражданину за деятельность за рубежом, в том числе вознаграждений
за оказание услуг в иностранном государстве по гражданско-правовым договорам, а
также об учете данных выплат при исчислении налога на прибыль.
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 7 сентября 2007 г. N 03-04-06-02/189
Департамент
налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросам уплаты
единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное
страхование и налога на доходы физических лиц с выплат, производимых российской
организацией иностранному гражданину за деятельность за рубежом, а также учета
данных выплат при исчислении налога на прибыль и в соответствии со ст. 34.2
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее.
1. Единый социальный налог (далее - ЕСН)
и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.
Исходя из положений
п. 1 ст. 236 Кодекса, с 1 января 2003 г. налогоплательщики, в том числе
российские организации, производящие выплаты в пользу физических лиц, в том
числе иностранных граждан и лиц без гражданства, по трудовым,
гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ,
оказание услуг, и авторским договорам, уплачивают ЕСН в общеустановленном
порядке. При этом объектом налогообложения ЕСН
являются любые начисленные организацией в пользу иностранных граждан и лиц без
гражданства выплаты по упомянутым договорам, связанные с выполнением работ
(оказанием услуг) как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами
(в филиалах, представительствах, отделениях, бюро, корпунктах этих организаций
и т.д.).
Что касается уплаты
организациями-страхователями страховых взносов на обязательное пенсионное
страхование за своих работников - иностранных граждан, то согласно ст. 7
Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном
страховании в Российской Федерации" застрахованными лицами помимо граждан
Российской Федерации являются только иностранные граждане и лица без
гражданства, проживающие на территории Российской Федерации, если они работают
по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание
услуг, а также по авторскому договору. Поэтому страховые взносы на обязательное
пенсионное страхование по выплатам в пользу иностранного работника, не
проживающего в Российской Федерации и поэтому не являющегося застрахованным
лицом по российскому законодательству, не уплачиваются и, соответственно,
налоговый вычет, предусмотренный при исчислении ЕСН п. 2 ст. 243 Кодекса, не
производится.
2. Налог на доходы физических лиц.
В соответствии со ст. 209 Кодекса
объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход,
полученный налоговыми резидентами Российской Федерации как от источников в
Российской Федерации, так и от источников за пределами Российской Федерации, а
для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, - только от
источников в Российской Федерации.
Подпунктом 6 п. 3 ст. 208 Кодекса
определено, что вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей,
выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами
Российской Федерации для целей налогообложения относятся к доходам, полученным
от источников за пределами Российской Федерации.
В случае если работник все свои трудовые
обязанности, предусмотренные трудовым договором, выполняет по месту работы в
иностранном государстве, получаемое им вознаграждение является вознаграждением
за выполнение трудовых обязанностей на территории иностранного государства,
которое не относится к доходам от источников в Российской Федерации.
Согласно п. 2 ст. 207 Кодекса налоговыми
резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской
Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.
Таким образом, если в соответствующем
календарном году физическое лицо будет признано в соответствии со ст. 207 Кодекса
налоговым резидентом Российской Федерации, его вознаграждение за выполнение
обязанностей на территории иностранного государства подлежит налогообложению
налогом на доходы физических лиц по ставке 13%.
В случае если физическое лицо не является
налоговым резидентом Российской Федерации, то по таким доходам от источников в
иностранном государстве налог на территории Российской Федерации не взимается.
Аналогичным образом рассматривается
вопрос о налогообложении налогом на доходы физических лиц
доходов физического лица в виде вознаграждения за оказание услуг в иностранном
государстве по гражданско-правовым договорам.
3. Налог на прибыль организаций.
В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса в
целях гл. 25 "Налог на прибыль организаций" расходами признаются обоснованные
и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265
Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии,
что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение
дохода.
Согласно ст. 255
Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда, учитываемые при исчислении
налога на прибыль, включаются любые начисления работникам в денежной и (или)
натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные
начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и
единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих
работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами
(контрактами) и (или) коллективными договорами.
Согласно п. 21 ст.
255 Кодекса к расходам на оплату труда в целях гл. 25 Кодекса относятся, в
частности, расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате
организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам
гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением
оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с
индивидуальными предпринимателями.
Таким образом, в
случае если гражданин иностранного государства является работником российской
организации и между ними заключен трудовой договор либо если этот гражданин (не
являющийся индивидуальным предпринимателем) оказывает услуги (выполняет работы)
на основании заключенного с российской организацией договора
гражданско-правового характера, то расходы по оплате труда указанного
гражданина учитываются российской организацией при определении налогооблагаемой
прибыли при условии, что они удовлетворяют требованиям п. 1 ст. 252 Кодекса.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
Н.А.КОМОВА
07.09.2007