Проблемная ситуация: Выездная налоговая проверка
организации за 2002 и 2003 гг. начата 05.04.2005, приостановлена 24.05.2005,
возобновлена 11.04.2006. Если в июле 2006 г. проверяющие
начнут оформление результатов налоговой проверки, за какой период налоговый
орган вправе привлечь организацию к ответственности за совершение налогового
правонарушения, учитывая срок исковой давности привлечения лица к налоговой
ответственности, установленный ст. 113 НК РФ?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 31 августа 2006 г. N 03-02-07/1-238
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо и сообщает следующее.
В соответствии с п. 1 ст. 113 Налогового
кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) лицо не может быть привлечено к
ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его
совершения либо со дня после окончания налогового периода, в течение которого
было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).
Названная статья,
устанавливая срок давности привлечения к ответственности за совершение
налогового правонарушения, предусматривает, что исчисление этого срока со дня
совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых
правонарушений, кроме предусмотренных ст. ст. 120 и 122 Кодекса, в отношении
которых исчисление срока давности применяется со следующего дня после окончания
налогового периода.
Трехлетний срок давности согласуется с
ограничением срока на проведение налоговой проверки, установленным ст. 87
Кодекса, согласно которому налоговой проверкой могут быть охвачены только три
календарных года, непосредственно предшествующие году проведения проверки, а
также со сроком хранения отчетной документации.
В соответствии со ст. 100 Кодекса по
результатам выездной налоговой проверки составляется акт налоговой проверки, в
котором указываются документально подтвержденные факты налоговых
правонарушений, выявленные в ходе проверки, а также выводы и предложения
проверяющих по установлению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса,
предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.
В Постановлении
Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П отмечено, что
течение срока давности привлечения лица к ответственности за совершение
налоговых правонарушений прекращается с момента оформления акта налоговой
проверки, а в случае отсутствия необходимости в составлении такого акта - с
момента вынесения соответствующего решения руководителем (заместителем
руководителя) налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой
ответственности.
Установленный ст. 113 Кодекса срок
давности привлечения лица к ответственности за совершение налогового
правонарушения призван исключить возможность неразумно продолжительной
неопределенности в вопросах правового положения налогоплательщика в связи с
совершенным им правонарушением и ограждает лицо от
применения к нему штрафных санкций за правонарушение, выявленное после
окончания периода, в течение которого оно обязано хранить документацию,
связанную с исчислением и уплатой налогов. Поэтому налоговый орган не вправе
привлекать налогоплательщика к ответственности за совершение налогового
правонарушения, если истек срок давности.
Положения ст. 113
Кодекса не исключают для суда возможность в случае воспрепятствования налогоплательщиком
осуществлению налогового контроля и проведению налоговой проверки признать
уважительными причины пропуска налоговым органом срока давности привлечения к
ответственности и взыскать с налогоплательщика налоговые санкции за те
правонарушения, которые выявлены в пределах сроков глубины охвата налоговой
проверки на основе анализа соответствующей документации.
Учитывая
изложенное, полагаем, что если в июле 2006 г. проверяющие начинают оформление
результатов выездной налоговой проверки, то руководитель (заместитель
руководителя) налогового органа вправе привлечь налогоплательщика к налоговой
ответственности за совершение налогового правонарушения за 2005, 2004, 2003 гг.
В то же время в случае воспрепятствования налогоплательщиком проведению
выездной налоговой проверки по решению суда налогоплательщик может быть
привлечен к ответственности за совершение налогового
правонарушения и за 2002 г.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
31.08.2006