Проблемная ситуация: Учитываются ли при исчислении
налога на прибыль у ОАО (банка) расходы, связанные с выплатой вознаграждения
членам наблюдательного совета, не состоящим в штате банка, и членам ревизионной
комиссии, состоящим в штате банка? Облагаются ли указанные выплаты
ЕСН?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 13 июля 2006 г. N 03-05-02-04/106
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросам налогообложения
единым социальным налогом вознаграждений членам наблюдательного совета и
ревизионной комиссии банка, а также включения таких выплат в расходы
организации при определении налоговой базы по налогу на прибыль и сообщает
следующее.
В соответствии со ст. 64 Федерального
закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее -
Закон) совет директоров (наблюдательный совет) общества осуществляет общее
руководство деятельностью общества, за исключением решения вопросов, отнесенных
указанным Законом к компетенции общего собрания акционеров.
Согласно ст. 85 Закона для осуществления контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества
общим собранием акционеров в соответствии с уставом общества избирается
ревизионная комиссия (ревизор) общества.
Указанными статьями Закона установлено,
что по решению общего собрания акционеров членам совета директоров
(наблюдательного совета), членам ревизионной комиссии (ревизору) общества в
период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения и
(или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими своих функций.
Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего
собрания акционеров.
Согласно 252 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик для целей
налогообложения прибыли уменьшает полученные доходы на сумму произведенных
расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).
При этом расходами признаются
обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные
налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически
оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под
документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные
документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской
Федерации.
Расходы, связанные
с производством и (или) реализацией, включают в себя, в частности, расходы на
оплату труда (п. 2 ст. 253 Кодекса).
В соответствии со
ст. 255 Кодекса к расходам налогоплательщика на оплату труда относятся любые
начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие
начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы
или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы,
связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства
Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными
договорами. При этом исключение составляют расходы
организации, определенные п.п. 21 - 29 ст. 270
Кодекса.
В частности, согласно п. 21 ст. 270
Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются
расходы организации в виде расходов на любые виды вознаграждений,
предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых
на основании трудовых договоров (контрактов).
В соответствии с пп.
18 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и (или)
реализацией, относятся расходы на управление организацией или отдельными ее
подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению
организацией или ее отдельными подразделениями.
Согласно пп. 41
п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и (или)
реализацией, относятся расходы по договорам гражданско-правового характера
(включая договоры подряда), заключенным с индивидуальными предпринимателями, не
состоящими в штате организации.
Гражданско-правовые или трудовые
отношения, возникающие между организацией и физическими лицами в связи с
управлением организацией, регулируются нормами указанных отраслей права и,
соответственно, гражданско-правовыми или трудовыми договорами.
Следовательно, в составе прочих расходов,
связанных с производством и (или) реализацией, могут учитываться расходы на
управление организацией или отдельными ее подразделениями, за исключением
расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или
работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых
договоров (контрактов).
Таким образом, если по решению общего
собрания акционеров членам ревизионной комиссии, состоящим в штате банка,
выплачивается вознаграждение за выполнение ими функций, непосредственно
связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг), то данные
расходы могут быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций. Что
касается источников погашения затрат по выплате вознаграждения членам
наблюдательного совета, не состоящим в штате банка, то данные расходы должны
финансироваться за счет собственных средств предприятия.
Что касается
вопроса об уплате единого социального налога (далее - ЕСН) с выплат вознаграждений
членам наблюдательного совета и ревизионной комиссии банка, то следует иметь в
виду, что в соответствии с п. 1 ст. 236 Кодекса объектом налогообложения ЕСН
для налогоплательщиков - организаций признаются выплаты и иные вознаграждения,
начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и
гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых
индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Исходя из положений ст. ст. 64 и 85
Закона, вознаграждение членам наблюдательного совета и ревизионной комиссии
выплачивается не на основании трудовых или вышеуказанных гражданско-правововых договоров между организацией и членами
наблюдательного совета (ревизионной комиссии), а на основании решения общего
собрания акционеров.
В связи с
вышеизложенным, учитывая, что взаимоотношения между членами наблюдательного
совета (ревизионной комиссии) и организацией строятся не на основе договоров,
упомянутых в п. 1 ст. 236 Кодекса, то такие вознаграждения, выплачиваемые
упомянутым лицам, не могут являться объектом налогообложения ЕСН.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
13.07.2006