Проблемная ситуация: Банк просит дать разъяснение
касательно порядка налогового учета внебиржевых сделок купли-продажи
иностранной валюты, признаваемых операциями с финансовыми инструментами срочных
сделок, не обращающимися на организованном рынке.
В соответствии с
положениями ст. 303 НК РФ в качестве доходов (расходов) отчетного периода по
операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не предполагающим расчеты
на конец отчетного периода, в зависимости от изменения цены или иного
количественного показателя, характеризующего базисный актив, признаются суммы,
фактически причитающиеся к получению (уплате) в данном отчетном периоде в
порядке расчетов по сделке. Перечень
является закрытым.
Как указано в абз.
9 ст. 326 НК РФ, налоговая база по операциям с финансовыми инструментами
срочных сделок определяется налогоплательщиком на дату исполнения срочной
сделки. По сделкам, носящим длительный характер, налоговая база определяется
налогоплательщиком также на дату окончания отчетного (налогового) периода.
Критерий отнесения сделок к сделкам, носящим длительный характер,
устанавливается налогоплательщиком самостоятельно, исходя из особенностей и
традиций совершения операций с финансовыми инструментами срочных сделок. Все
заключаемые банком сделки носят краткосрочный характер.
Как указано в абз. 12 ст. 326 НК РФ, при наступлении срока исполнения
срочной сделки с финансовыми инструментами срочных сделок налогоплательщик
производит оценку требований и обязательств на дату исполнения в соответствии с
условиями ее заключения и определяет сумму доходов (расходов) с учетом ранее
учтенных в целях налогообложения в составе доходов и расходов сумм.
При этом в абз. 13 ст. 326 НК РФ указано, что при совершении срочных
сделок, предусматривающих куплю-продажу иностранной валюты, либо драгоценных
металлов, либо ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте,
налогоплательщик на дату исполнения сделки определяет доходы (расходы) с учетом
курсовых разниц, определенных как разница между курсом исполнения сделки и
установленных Центральным банком РФ курсом валют и официальных цен на
драгоценные металлы на дату исполнения сделки.
Данные положения, по нашему мнению,
указывают на возможность закрепления банком в учетной политике в целях налогообложения следующего порядка налогового учета операций купли-продажи
иностранной валюты, признанных сделками с финансовыми инструментами
срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, не предусматривающими
промежуточные расчеты по сделке и не предполагающими длительный характер.
В дату исполнения первой по сроку части
сделки производится оценка требований и обязательств по официальному курсу
валют к рублю РФ. При этом положительная курсовая разница, образующаяся в
соответствии с абз. 13 ст. 326 НК РФ как разница
между курсом исполнения сделки и установленным Центральным банком РФ курсом
иностранных валют к рублю РФ, признается в налоговом учете в составе доходов по
сделкам с финансовыми инструментами срочных сделок. Отрицательная курсовая
разница признается в составе расходов по сделкам с финансовыми инструментами
срочных сделок.
В случае несовпадения дат исполнения
требований (обязательств) по поставке соответственно приобретаемой и
продаваемой валюты в дату исполнения оставшихся обязательств (требований)
производится оценка неисполненных требований (обязательств) по официальному
курсу валюты требования (обязательства) к рублю РФ. Положительная курсовая
разница от переоценки неисполненных требований (обязательств) с первой по сроку
даты исполнения до даты исполнения оставшихся обязательств (требований)
учитывается в составе доходов по сделкам с финансовыми инструментами срочных
сделок. Отрицательная курсовая разница отражается, соответственно, в составе
расходов по сделкам с финансовыми инструментами срочных сделок. Просим
подтвердить правильность нашей позиции.
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 16 июня 2006 г. N 03-03-04/2/164
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо и сообщает следующее.
В соответствии со ст. ст. 280 и 301
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик
вправе самостоятельно квалифицировать сделку по продаже ценных бумаг, признавая
ее либо сделкой на поставку предмета сделки (ценных бумаг) с отсрочкой
исполнения, либо операцией с финансовым инструментом срочных сделок.
Применяемый налогоплательщиком вариант учета должен быть отражен в учетной
политике для целей налогообложения.
Особенности определения налоговой базы по
операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на
организованном рынке, установлены ст. 303 Кодекса.
Пунктом 1 ст. 303 Кодекса установлено,
что доходами налогоплательщика по операциям с финансовыми инструментами срочных
сделок, не обращающимися на организованном рынке, полученными в налоговом
(отчетном) периоде, признаются:
1) суммы денежных
средств, причитающиеся к получению в отчетном (налоговом) периоде одним из
участников операции с финансовым инструментом срочной сделки при ее исполнении
(окончании) либо исчисленные за отчетный период, рассчитываемые в зависимости
от изменения цены или иного количественного показателя, характеризующего
базисный актив, за период с даты совершения операции с финансовым инструментом
срочных сделок до даты окончания операции с финансовым инструментом срочных сделок либо за отчетный период;
2) иные суммы, причитающиеся к получению
в течение налогового (отчетного) периода по операциям с финансовыми
инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, в том
числе в порядке расчетов по операциям с финансовыми инструментами срочных
сделок, предусматривающим поставку базисного актива.
Статьей 326 Кодекса определен порядок
ведения налогового учета по срочным сделкам при применении метода начисления.
Так, указанной статьей установлено, что
налогоплательщик по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок
определяет налоговую базу на основании данных регистров налогового учета.
Данные регистров налогового учета должны
отражать порядок формирования суммы доходов (расходов) по срочным сделкам,
учитываемым для целей налогообложения.
Данные регистров налогового учета должны
содержать в денежном выражении суммы требований (обязательств)
налогоплательщика в соответствии с условиями заключенных договоров к
контрагентам:
по сделкам, предусматривающим
куплю-продажу базисных активов;
по сделкам, предусматривающим исполнение
обязательств путем проведения взаимных расчетов и (или) заключения встречной
сделки, изменение сумм таких требований и обязательств от даты заключения
сделок до наступления первой по срокам даты расчетов и (или) даты исполнения
сделки.
Требования (обязательства) могут быть
выражены как в рублях, так и в иностранной валюте. Требования (обязательства) в
иностранной валюте подлежат переоценке в связи с изменением официальных курсов
иностранных валют к российскому рублю. Требования (обязательства) по срочным
сделкам, предусматривающим куплю-продажу базисного актива, подлежат переоценке
в связи с изменением рыночной цены базисного актива.
При этом доходы (расходы) по форвардным
сделкам, предусматривающим куплю-продажу базисного актива (за исключением
валютных ценностей), учитываются налогоплательщиком на дату перехода права собственности
на базисный актив в соответствии с условиями сделки.
Таким образом, при осуществлении срочных
форвардных сделок, носящих длительный характер и предусматривающих продажу
ценных бумаг, номинированных в российских рублях, правомерно налоговую базу определять
на дату исполнения срочной сделки.
Пунктом 2 ст. 303 Кодекса определено, что
расходом по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не
обращающимися на организованном рынке, признается стоимость базисного актива,
передаваемого по сделкам, предусматривающим поставку базисного актива.
Метод списания
на расходы стоимости выбывших по срочной сделке ценных бумаг в соответствии с
п. 9 ст. 280 Кодекса должен быть определен в утвержденной налогоплательщиком
учетной политике для целей налогообложения.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
16.06.2006