Проблемная ситуация: Банк просит разъяснить порядок
отражения в налоговом учете и налогообложения налогом на прибыль следующих
операций.
1. Банком осуществляется
перераспределение ресурсов между головной организацией и филиалами на платной
основе за вознаграждение. Договоры между подразделениями банка не заключаются.
Обязан ли банк учитывать:
- полученное вознаграждение от
подразделений банка - в составе доходов при определении налоговой базы по
налогу на прибыль;
- уплаченное вознаграждение
подразделениям банка - в составе расходов при определении налоговой базы по
налогу на прибыль?
2. В соответствии с пп.
2 п. 1 ст. 265 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006) расходом признается
сумма процентов по долговым обязательствам любого вида, начисленных за
фактическое время пользования заемными средствами, и первоначальной доходности,
установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора),
но не выше фактической.
Что следует понимать под первоначальной
доходностью?
Каким образом
рассчитать первоначальную доходность при отнесении банком на расходы процентов,
начисленных на остатки денежных средств на счетах клиентов, если договором
банковского счета установлен процент в размере 0,3% годовых, предусмотрено
изменение банком размера процентов в одностороннем порядке, а в соответствии с
дополнительным соглашением к договору банковского счета размер процентов
установлен 0,5% годовых?
В каком размере в вышеуказанном случае
банк может отнести на расходы проценты для целей налогообложения, учитывая, что
фактически начислены проценты исходя из процентной ставки 0,5% годовых?
3. Учетной политикой банка для целей
налогообложения установлено, что предельная величина процентов, признаваемых
расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ,
увеличенной в 1,1 раза. Ставкой рефинансирования ЦБ РФ в соответствии со ст.
269 НК РФ является:
- в отношении долговых обязательств, не
содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока
действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования ЦБ РФ,
действовавшая на дату привлечения денежных средств;
- в отношении прочих долговых
обязательств - ставка рефинансирования ЦБ РФ, действовавшая на дату признания
расходов в виде процентов;
В соответствии с условиями договора
срочного банковского вклада в случае, если вкладчик не требует возврата суммы
вклада в срок, указанный в договоре, договор считается продленным на тот же
срок, и проценты начисляются по процентной ставке, действующей на момент
возникновения нового долгового обязательства. При этом договор срочного
банковского вклада не содержит условия об изменении процентной ставки в течение
всего срока действия договора.
В каком порядке по договору срочного
вклада следует рассчитывать предельную величину процентов, признаваемых
расходом: исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей на дату
привлечения денежных средств, или исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ,
действовавшей на дату признания расходов в виде процентов?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 6 июня 2006 г. N 03-03-04/2/154
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросам применения отдельных
положений гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации и сообщает следующее.
1. С 1 января 2002 г. все юридические
лица, включая банки, при исчислении налога на прибыль обязаны руководствоваться
положениями гл. 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Кодекс).
Согласно положениям гл. 25 Кодекса
налогоплательщиками налога на прибыль являются организации - юридические лица.
Исчисление налога на прибыль осуществляется в целом по организации на основании
данных налогового учета. Налоговый учет согласно ст. 313 Кодекса ведется
налогоплательщиком.
Налоговый учет не предусматривает учет
перемещений денежных средств и другого имущества между банком и его
подразделениями.
Особенности исчисления и уплаты налога на
прибыль налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения, установлены ст.
288 Кодекса.
Таким образом, банк осуществляет ведение
налогового учета для определения налоговой базы по налогу на прибыль
централизованно в целом по организации. По обособленным подразделениям банк
исчисляет, исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные
подразделения, только ту часть налога (авансового платежа), которая подлежит
зачислению в бюджеты субъекта Российской Федерации.
2. Как следует буквально из текста,
первоначальная доходность по долговому обязательству - это доходность в виде
процентов по выданному займу (кредиту), установленная ссудодателем (кредитором)
в договоре займа (кредита).
Особенности отнесения начисленных сумм
процентов к расходам установлены положениями ст. 269 Кодекса.
В целях настоящей главы под долговыми
обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы,
банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы
их оформления.
При этом расходом
признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при
условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству
процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по
долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков,
перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически
полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях,
понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на
те же сроки в сопоставимых объемах под аналогичные обеспечения. При
определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во
внимание информация только о межбанковских кредитах.
При отсутствии
долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же
квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика
предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и
суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по
установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается
равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации,
увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по
долговым обязательствам в иностранной валюте.
С учетом этого
банки должны исходить не из приведенных размеров процентной ставки (0,3% или
0,5%), а из размера процентной ставки, установленной в пределах среднего уровня
процентов, взысканных под аналогичное обеспечение в сопоставимых объемах, а при
отсутствии долговых обязательств, выданных под аналогичное обеспечение на
сопоставимых условиях, - из ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в
1,1 раза.
3. В соответствии с п. 1 ст. 269 Кодекса
в целях налогообложения прибыли под ставкой рефинансирования Центрального банка
Российской Федерации понимается:
в отношении долговых обязательств, не
содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока
действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Центрального банка
Российской Федерации, действовавшая на дату привлечения денежных средств;
в отношении прочих долговых обязательств
- ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующая
на дату признания расходов в виде процентов.
Если юридически пролонгация договора
срочного банковского вклада не является новым договором и условия о размерах
процентных ставок в течение всего срока действия договора не изменены, то
согласно указанным положениям ст. 269 Кодекса величина процентов определяется
исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации,
действовавшей на дату привлечения денежных средств.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
06.06.2006