Проблемная ситуация: ООО заключен договор с банком об
открытии невозобновляемой кредитной линии. Согласно
договору банк открывает заемщику невозобновляемую
кредитную линию с установленным лимитом для финансирования затрат по
приобретению и строительству основных средств (объектов недвижимости). Кроме
процентов за пользование заемными средствами (14,3% годовых), ООО уплачивает
установленную в процентах плату за операции, проводимые банком в рамках
договора:
1) за открытие кредитной линии с заемщика
взимается единовременная плата в размере 0,5% от суммы лимита кредитной линии;
2) за пользование лимитом кредитной линии
с заемщика взимается плата в размере 0,5% годовых.
Начисление производится ежемесячно на невыбранные суммы транша;
3) в случае использования суммы кредита
позже дат выдачи траншей, установленных договором, заемщик уплачивает банку за
резервирование ресурсов 8% годовых от суммы не выбранного в срок транша. Плата
за резервирование ресурсов уплачивается заемщиком ежемесячно;
4) за проведение операций по ссудному счету
заемщик уплачивает кредитору плату в размере 1,7% годовых с суммы фактической
задолженности по кредиту.
В соответствии с пп.
2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с
производством и реализацией, относятся расходы в виде процентов по долговым
обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК
РФ. При этом расходами в виде процентов по долговым обязательствам признается
только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользование заемными
средствами, и первоначальной доходности, установленной ссудодателем в условиях
договора.
Таким образом, для отнесения на расходы
процентов по долговым обязательствам должны одновременно выполняться два
условия:
1) исчисление производится за фактическое
время пользования заемными средствами;
2) расчет производится по установленной
банком ставке в процентах.
В соответствии с пп.
25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам относятся расходы на оплату услуг
банков, если такие расходы связаны с производством и (или) реализацией. В
остальных случаях в соответствии с пп. 15 п. 1 ст.
265 НК РФ расходы на услуги банков относятся к внереализационным расходам.
Каких-либо ограничений в отношении
перечня видов услуг, оказываемых банками, для учета в целях налогообложения не
предусмотрено.
Платежи за услуги банка по договору
осуществляются заемщиком в обязательном порядке. При этом ООО может по
каким-либо причинам фактически не воспользоваться всей суммой (или частью)
кредитных средств.
Таким образом, по условиям договора ООО имеет два вида процентов:
- проценты за пользованием заемными
средствами;
- проценты, участвующие в расчете
стоимости банковских услуг.
Кредитор определяет стоимость банковских
услуг путем ее расчета через сумму не выбранного в срок транша, фактической задолженности
по кредиту или лимита кредитной линии, а также соответствующей процентной
ставки.
Учитывая изложенное, правильно ли мы
понимаем, что услуги банка по договору об открытии невозобновляемой
кредитной линии учитываются в составе прочих расходов (пп.
25 п. 1 ст. 264 НК РФ) либо в составе внереализационных расходов (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом проценты за
пользование заемными средствами по договору (14,3% годовых) нормируются в
порядке, определенном ст. 269 НК РФ.
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 30 мая 2006 г. N 03-03-04/1/486
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу учета для целей
налогообложения расходов, связанных с открытием кредитной линии, и сообщает
следующее.
Кредитная линия - это юридически
оформленное обязательство банка перед заемщиком предоставлять последнему в
течение определенного периода кредиты в пределах согласованного лимита.
В данном случае зарезервированная сумма
средств по кредитной линии приравнивается к фактически выданному кредиту.
В соответствии с пп.
25 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в
состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, относятся в том числе расходы на оплату услуг банков.
В составе расходов на оплату услуг банков
может быть учтена, в частности, сумма комиссии, взимаемой банком за совершение
операций по открытию и обслуживанию кредитной линии.
Все виды перечисленных в письме платежей
за открытие и обслуживание кредитной линии признаются экономически
обоснованными в целях налогообложения прибыли и учитываются либо в составе
прочих расходов, связанных с производством и реализацией (как расходы на оплату
услуг банка), либо в составе внереализационных расходов (как расходы в виде
процентов).
Вместе с тем в случаях, когда комиссия за
проведение операций по ссудному счету установлена в процентах от суммы
непогашенного кредита, данная комиссия должна включаться для целей
налогообложения прибыли в состав расходов в виде процентов по кредиту в
порядке, установленном ст. 269 Кодекса. Согласно пп.
2 п. 1 ст. 265 Кодекса указанные суммы учитываются в составе внереализационных
расходов.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
30.05.2006