Проблемная ситуация: Министерство финансов РФ в ряде
писем изложило свою позицию в отношении порядка учета лизингополучателем
расходов по договору, предусматривающему переход права собственности на
лизинговое имущество.
В соответствии с изложенной в письмах
позицией часть лизинговых платежей, направленная на оплату выкупной стоимости
объектов лизинга, должна рассматриваться в качестве авансовых платежей и
участвовать в формировании первоначальной стоимости выкупаемого имущества.
Распространяется ли изложенный порядок на
договоры лизинга, в которых стоимость лизингового имущества определена, само
имущество учитывается на балансе лизингополучателя, а на прочие расходы,
связанные с производством и реализацией, лизингополучателем относятся
лизинговые платежи за вычетом суммы начисленной по лизинговому имуществу
амортизации?
В случае если требования Министерства
финансов распространяются на все договоры лизинга, предусматривающие выкуп
лизингового имущества, в каком порядке должны учитываться расходы
лизингополучателя, учитывающего лизинговое имущество на своем балансе?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 11 мая 2006 г. N 03-03-04/1/431
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке учета
расходов лизингополучателя по договору лизинга для целей налогообложения
прибыли и сообщает следующее.
В соответствии со ст. 665 Гражданского
кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) на основании договора финансовой
аренды (лизинга) предмет лизинга передается лизингополучателю за плату во
временное владение и пользование. Вместе с тем на основании договора лизинга
предмет лизинга может быть выкуплен лизингополучателем в соответствии со ст.
624 ГК РФ и п. 1 ст. 19 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О
финансовой аренде (лизинге)". В этом случае в общую сумму договора лизинга
включается выкупная цена предмета лизинга (п. 1 ст. 28 Федерального закона от
29.10.1998 N 164-ФЗ).
Принимая во внимание то, что договор
финансовой аренды (лизинга) является подвидом договора аренды (ст. 625 ГК РФ),
к нему применяются общие положения об аренде, не противоречащие установленным
правилам о договоре финансовой аренды.
Порядок выкупа арендованного имущества
установлен ст. 624 ГК РФ. Согласно указанной статье в законе или договоре
аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в
собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при
условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены.
Учитывая, что вышеизложенные положения не
противоречат правилам о договоре финансовой аренды (лизинга), предусмотренным
ГК РФ и Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ, выкупная цена, полная
уплата которой является основанием для перехода права собственности на предмет
лизинга к лизингополучателю, должна быть определена в договоре лизинга или в
дополнительном соглашении сторон.
Согласно пп. 10
п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в составе
прочих расходов учитываются арендные (лизинговые) платежи за арендуемое
(принятое в лизинг) имущество. В случае если имущество, полученное по договору
лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами лизингополучателя
признаются лизинговые платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу,
начисленной в соответствии со ст. 259 НК РФ.
При этом согласно
п. 1 ст. 28 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ под лизинговыми
платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок
действия договора лизинга, в которую входят возмещение затрат лизингодателя,
связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю,
возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором
лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена
предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права
собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.
Вместе с тем необходимо учитывать, что в
соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на
прибыль не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого
имущества.
Для целей
налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета
лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю являются расходами на приобретение амортизируемого имущества и на
основании указанного пункта ст. 270 НК РФ не учитываются при исчислении
налоговой базы по налогу на прибыль. Отнесение стоимости амортизируемого имущества
к расходам организации для целей налогообложения осуществляется посредством
механизма амортизации в соответствии со ст. ст. 256 - 259 НК РФ.
Таким образом, лизинговый платеж может
быть отнесен к прочим расходам только в той части, в которой он уплачивается за
получение предмета лизинга во временное владение и пользование. При этом
выкупная цена предмета лизинга в составе лизинговых платежей, включаемых в
прочие расходы в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264
НК РФ, для целей налогообложения прибыли не учитывается.
Суммы, уплачиваемые в счет оплаты
выкупной цены предмета лизинга, до перехода права собственности на предмет
лизинга к лизингополучателю (реализации лизингового имущества) следует
рассматривать для целей налогового учета у лизингодателя и лизингополучателя
как авансовые платежи.
У лизингополучателя приобретение по
окончании договора в собственность предмета лизинга отражается как приобретение
амортизируемого имущества, если предмет лизинга является амортизируемым
имуществом в соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ, либо как материальные расходы,
если выкупная цена предмета лизинга менее 10 000 руб.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
11.05.2006