Проблемная ситуация: Банк просит дать разъяснение
касательно порядка налогового учета форвардных сделок, предусматривающих
куплю-продажу базисного актива, номинированного в рублях (не являющегося
валютной ценностью).
В соответствии с п. 2 ст. 301 НК РФ
налогоплательщик вправе самостоятельно квалифицировать сделку, признавая ее
операцией с финансовым инструментом срочных сделок, исходя из критериев,
установленных в учетной политике для целей налогообложения. В случае если
форвардная сделка, предполагающая поставку базисного актива в будущем, отнесена
налогоплательщиком к сделкам с финансовыми инструментами срочных сделок, то
порядок ведения налогового учета такой операции при применении метода
начисления регламентируется ст. 326 НК РФ.
Согласно ст. 326 НК РФ требования
(обязательства) в иностранной валюте подлежат переоценке в связи с изменением
официальных курсов иностранных валют к российскому рублю, а требования
(обязательства) по срочным сделкам, предусматривающим куплю-продажу базисного
актива, подлежат переоценке в связи с изменением рыночной цены базисного
актива. Налоговая база определяется налогоплательщиком на дату исполнения
срочной сделки, а по сделкам, носящим длительный характер, налоговая база
определяется налогоплательщиком также на дату окончания отчетного (налогового)
периода. При этом доходы (расходы) по форвардным сделкам, предусматривающим
куплю-продажу базисного актива (за исключением валютных ценностей), учитываются
налогоплательщиком на дату перехода права собственности на базисный актив в
соответствии с условиями сделки.
Учитывая то, что
ст. 326 НК РФ установлен отдельный порядок ведения налогового учета форвардных
сделок, предполагающих поставку базисного актива, не являющегося валютной
ценностью, банк полагает, что в случае заключения форвардной сделки на
реализацию ценных бумаг, номинированных в рублях, обязанности производить
начисление в налоговом учете доходов (расходов) по сделке на конец отчетного
(налогового) периода не возникает вне зависимости от валюты, в которой выражены требования банка по сделке.
При этом налоговая база по такой форвардной сделке определяется на дату перехода прав собственности на ценные бумаги с отражением
на расходах затрат по приобретению ценных бумаг и на доходах - выручки
от их реализации с учетом требований ст. 305 НК РФ.
Правомерна ли позиция банка?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 14 марта 2006 г. N 03-03-04/2/70
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо и сообщает следующее.
В соответствии со ст. ст. 280 и 301
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик
вправе самостоятельно квалифицировать сделку по продаже ценных бумаг, признавая
ее либо сделкой на поставку предмета сделки (ценных бумаг) с отсрочкой
исполнения, либо операцией с финансовым инструментом срочных сделок.
Применяемый налогоплательщиком вариант учета должен быть отражен в учетной
политике для целей налогообложения.
Особенности определения налоговой базы по
операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на
организованном рынке, установлены ст. 303 Кодекса.
Пунктом 1 ст. 303 Кодекса установлено,
что доходами налогоплательщика по операциям с финансовыми инструментами срочных
сделок, не обращающимися на организованном рынке, полученными в налоговом
(отчетном) периоде, признаются:
1) суммы денежных
средств, причитающиеся к получению в отчетном (налоговом) периоде одним из
участников операции с финансовым инструментом срочной сделки при ее исполнении
(окончании) либо исчисленные за отчетный период, рассчитываемые в зависимости
от изменения цены или иного количественного показателя, характеризующего
базисный актив, за период с даты совершения операции с финансовым инструментом
срочных сделок до даты окончания операции с финансовым инструментом срочных сделок либо за отчетный период;
2) иные суммы, причитающиеся к получению
в течение налогового (отчетного) периода по операциям с финансовыми
инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, в том
числе в порядке расчетов по операциям с финансовыми инструментами срочных
сделок, предусматривающим поставку базисного актива.
Статьей 326 Кодекса определен порядок
ведения налогового учета по срочным сделкам при применении метода начисления.
Так, указанной статьей установлено, что
налогоплательщик по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок
определяет налоговую базу на основании данных регистров налогового учета.
Данные регистров налогового учета должны
отражать порядок формирования суммы доходов (расходов) по срочным сделкам,
учитываемым для целей налогообложения.
Данные регистров налогового учета должны
содержать в денежном выражении суммы требований (обязательств)
налогоплательщика в соответствии с условиями заключенных договоров к
контрагентам:
по сделкам, предусматривающим
куплю-продажу базисных активов;
по сделкам, предусматривающим исполнение
обязательств путем проведения взаимных расчетов и (или) заключения встречной
сделки, изменение сумм таких требований и обязательств от даты заключения
сделок до наступления первой по срокам даты расчетов и (или) даты исполнения
сделки.
Требования (обязательства) могут быть
выражены как в рублях, так и в иностранной валюте. Требования (обязательства) в
иностранной валюте подлежат переоценке в связи с изменением официальных курсов
иностранных валют к российскому рублю. Требования (обязательства) по срочным
сделкам, предусматривающим куплю-продажу базисного актива, подлежат переоценке
в связи с изменением рыночной цены базисного актива.
При этом доходы (расходы) по форвардным
сделкам, предусматривающим куплю-продажу базисного актива (за исключением
валютных ценностей), учитываются налогоплательщиком на дату перехода права
собственности на базисный актив в соответствии с условиями сделки.
Таким образом, при осуществлении срочных
форвардных сделок, носящих длительный характер и предусматривающих продажу
ценных бумаг, номинированных в российских рублях, правомерно налоговую базу
определять на дату исполнения срочной сделки.
Пунктом 2 ст. 303 Кодекса определено, что
расходом по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не
обращающимися на организованном рынке, признается стоимость базисного актива,
передаваемого по сделкам, предусматривающим поставку базисного актива.
Метод списания
на расходы стоимости выбывших по срочной сделке ценных бумаг в соответствии с
п. 9 ст. 280 Кодекса должен быть определен в утвержденной налогоплательщиком
учетной политике для целей налогообложения.
Директор Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
М.А.МОТОРИН
14.03.2006