Проблемная ситуация: Администрация муниципального
образования просит разъяснить, является ли муниципальное образование
плательщиком налога на прибыль организаций при продаже муниципального имущества
на аукционе в соответствии с Федеральным законом от 21.12.2001 N 178-ФЗ "О
приватизации государственного и муниципального имущества", а также при
продаже находящихся в государственной собственности земельных участков. Должны
ли органы местного самоуправления уплачивать налог на прибыль организаций при
получении муниципальным образованием доходов от сдачи муниципального имущества
в аренду?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 20 февраля 2006 г. N 03-03-04/4/34
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо об уплате налога на прибыль
организаций органами местного самоуправления и сообщает следующее.
Пунктом 1 ст. 124 Гражданского кодекса
Российской Федерации установлено, что Российская Федерация и субъекты
Российской Федерации выступают в отношениях, регулируемых гражданским законодательством,
на равных началах с иными участниками этих отношений - гражданами и
юридическими лицами. К субъектам гражданского права, указанным в п. 1 данной
статьи, применяются нормы, определяющие участие юридических лиц в отношениях,
регулируемых гражданским законодательством, если иное не вытекает из закона или
особенностей данных субъектов.
В соответствии с п.
2 ст. 41 Федерального закона от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах
организации местного самоуправления в Российской Федерации" органы местного
самоуправления, которые в соответствии с указанным Федеральным законом и
уставом муниципального образования наделяются правами юридического лица,
являются муниципальными учреждениями, образуемыми для осуществления
управленческих функций, и подлежат государственной регистрации в качестве
юридических лиц.
Пунктом 1 ст. 161 Бюджетного кодекса
Российской Федерации (далее - БК РФ) определено, что под бюджетным учреждением
подразумевается организация, созданная органами государственной власти
Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской
Федерации, органами местного самоуправления для осуществления управленческих,
социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого
характера, деятельность которой финансируется из
соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на
основе сметы доходов и расходов.
Ведение предпринимательской и иной
приносящей доход деятельности муниципальным учреждением не связано с
выполнением муниципальным образованием в лице муниципального учреждения
управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций
некоммерческого характера.
В соответствии с гл. 25 Налогового
кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) бюджетные учреждения, получающие
доходы от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, являются
плательщиками налога на прибыль организаций и определяют налоговую базу по
налогу в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.
При этом бюджетные
учреждения, как это предусмотрено ст. 321.1 НК РФ, обязаны вести раздельный
учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого
финансирования и за счет иных источников, - доходов от коммерческой
деятельности, которыми признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от
юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг,
имущественных прав, и внереализационные доходы.
В налоговом учете учет операций по
исчислению доходов от коммерческой деятельности и расходов, связанных с
ведением этой деятельности, ведется в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.
Доходы, не учитываемые при определении
налоговой базы бюджетных учреждений, определены в пп.
14 п. 1 и в п. 2 ст. 251 НК РФ. Так, при определении налоговой базы не
учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках
целевого финансирования, включающего, среди прочего, средства бюджетов всех
уровней, выделяемые бюджетным учреждениям, по смете доходов и расходов.
В соответствии с п. 4 ст. 41 БК РФ к
неналоговым доходам бюджета относятся доходы от использования имущества,
находящегося в государственной или муниципальной собственности, после уплаты
налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.
В целях БК РФ, как
это следует из ст. 42, средства, получаемые в виде арендной либо иной платы за
сдачу во временное владение и пользование или во временное пользование
имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности,
включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и
сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в полном объеме в
качестве неналоговых доходов бюджета.
Из положений
налогового и бюджетного законодательства следует, что доходы бюджетного
учреждения от сдачи имущества в аренду и от иной приносящей доход деятельности
первоначально направляются на уплату налогов в соответствии с налоговом
законодательством, а затем в оставшейся после налогообложения части полностью
зачисляются в доход соответствующего бюджета и доводятся до бюджетного
учреждения в качестве бюджетного финансирования.
Согласно ст. 1 Федерального закона от
21.12.2001 N 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального
имущества" (далее - Закон N 178-ФЗ) под приватизацией государственного и
муниципального имущества понимается возмездное отчуждение имущества,
находящегося в собственности Российской Федерации, субъектов Российской
Федерации, муниципальных образований, в собственность физических и (или)
юридических лиц.
При этом государственное и муниципальное
имущество отчуждается в собственность физических и (или) юридических лиц
исключительно на возмездной основе (за плату либо посредством передачи в
государственную или муниципальную собственность акций открытых акционерных
обществ, в уставный капитал которых вносится государственное или муниципальное
имущество) на основании п. 2 ст. 2 Закона N 178-ФЗ.
В соответствии с п. 4 ст. 250 НК РФ
организации независимо от организационно-правовой формы, осуществляющие
предпринимательскую деятельность в виде сдачи имущества в аренду, получают от
этой деятельности внереализационные доходы в виде арендных платежей.
Средства от реализации земли,
приватизации и аренды муниципального имущества, полученные бюджетными
учреждениями, в том числе и органами местного самоуправления, от коммерческой
деятельности не отвечают понятиям целевого финансирования и целевых поступлений
и, соответственно, подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на
прибыль организаций в порядке, установленном гл. 25 НК РФ. При этом такие
доходы при определении налоговой базы могут быть уменьшены на расходы,
соответствующие критериям, предусмотренным ст. 252 НК РФ.
В случае сдачи в аренду имущества казны и
продажи такого имущества объекта обложения налогом на прибыль организаций у
администрации муниципального образования не возникает.
Вышеизложенное подтверждается п. 5 Обзора
практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных
положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (Информационное
письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005
N 98).
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
20.02.2006