Проблемная ситуация: Просим дать разъяснение о порядке
создания резерва на ремонт в целях исчисления налога на прибыль организаций.
В соответствии с п. 2 ст. 324 Налогового
кодекса РФ налогоплательщики, образующие резерв предстоящих расходов на ремонт,
рассчитывают отчисления в такой резерв исходя из
совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых
налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.
При применении указанной нормы на
практике возникают вопросы по порядку формирования резерва на ремонт
стекловаренных печей. Данный ремонт характеризуется сложностью, дороговизной и
периодичностью его осуществления по каждому объекту не менее трех лет.
Из Письма Минфина России от 03.03.2005 N
03-03-01-04/1/85 следует, что при расчете предельной суммы отчислений в резерв
сумма средств, израсходованных на проведение последнего ремонта, делится на три
года. К полученной таким образом средней величине расходов прибавляется сумма
отчислений на финансирование особо сложного и дорогого ремонта в том налоговом
периоде, в котором этот ремонт будет осуществляться. Таким образом, в составе
норматива сумма на ремонт стекловаренной печи будет учтена два раза - в
нормативе за три года и в виде отчислений на финансирование особо сложного
ремонта.
По мнению ФНС России, расчет должен
производиться с учетом следующего.
Для расчета норматива используется сметная
стоимость предстоящих расходов на ремонт, определенная из периодичности
осуществления ремонта объектов основных средств и частоты замены элементов (в
частности, узлов, деталей, конструкций), которая сравнивается со средней
величиной фактических расходов на ремонт за последние три года. Предельная
сумма резерва предстоящих расходов на ремонт не может превышать среднюю
величину фактических расходов на ремонт за последние три года.
Увеличение рассчитанной указанным образом
предельной величины резерва предусмотрено только для случаев накопления средств для проведения особо сложных и дорогих видов
капитального ремонта основных средств (в соответствии с графиком) при условии,
что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты в
периоды до формирования резерва на отчетный налоговый период не осуществлялись.
Если организация проводит капитальный
ремонт стекловаренных печей с периодичностью не более трех лет, то по отношению
к следующему отчетному налоговому периоду, для которого и определяется сумма
отчислений в резерв, условие, приведенное в предыдущем абзаце, не выполняется
(конкретный вид ремонта уже осуществлялся). В таком случае у организации
отсутствуют основания для увеличения предельной суммы отчислений в резерв на
ремонт основных средств.
При определении на следующий налоговый
период предельной суммы отчислений в резерв на ремонт основных средств
выбирается меньший из двух показателей: сметная стоимость ремонта основных средств в следующем налоговом периоде или средняя величина
фактических расходов на ремонт за последние три года. При этом в расчете
последней величины участвуют и суммы предыдущего капитального ремонта
стекловаренной печи.
При этом организация может в учетной
политике предусмотреть накопление средств для
финансирования капитального ремонта в течение более чем одного налогового
периода. В таком случае при определении сметной стоимости
ремонта на следующий отчетный период для ее сравнения со средней величиной
расходов на ремонт прошедших трех лет организация учитывает и соответствующую
часть сметной стоимости планируемого в следующих налоговых периодах ремонта
согласно графику его проведения.
Остаток такой суммы, относящейся по
графику капитального ремонта на следующие налоговые периоды, по окончании
отчетного года не восстанавливается.
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 15 февраля 2006 г. N 03-03-02/34
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо о порядке создания резерва на
ремонт основных средств в целях налогообложения прибыли
и сообщает следующее.
Пунктом 3 ст. 260 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Кодекс) предусмотрено, что для обеспечения в
течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на
проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы
под предстоящие ремонты основных средств в соответствии
с порядком, установленным ст. 324 Кодекса.
В соответствии с п. 2 ст. 324 Кодекса при
определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных
средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв
предстоящих расходов на ремонт основных средств исходя
из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены
элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной
стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих
расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических
расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Если
налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и
дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более чем одного
налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих
расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на
финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый
период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта, при
условии что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные
ремонты не осуществлялись.
Как следует из
письма, по мнению ФНС России, налогоплательщик, формирующий в соответствии с
принятой учетной политикой резерв на ремонт стекловаренных печей,
осуществляемый один раз в три года, при определении норматива отчислений в
резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств при определении сметной
стоимости ремонта на следующий отчетный период учитывает соответствующую часть
сметной стоимости ремонта, планируемого в следующих налоговых периодах согласно графику его проведения. При этом норматив отчислений в резерв не
может превысить среднюю величину расходов на ремонт прошедших трех лет.
В соответствии с предлагаемым порядком
налогоплательщик, формирующий в соответствии с принятой учетной политикой
резерв на ремонт стекловаренных печей, осуществляемый один раз в три года, не
сможет накопить за три года в резерве сумму, превышающую треть сметной
стоимости такого ремонта.
По мнению Департамента, организации,
принявшие решение о создании резервов на ремонт основных средств на начало
налогового периода, формируют смету на ремонт основных средств (за исключением
основных средств, по которым будут осуществляться особо сложные и дорогие виды
капитального ремонта) исходя из периодичности осуществления ремонта,
приходящегося на текущий налоговый период. Указанная сумма сравнивается с
показателем, определяемым как сумма фактически осуществленных расходов за
предыдущие три года, деленная на три. Меньшая из сумм будет являться основой
для определения отчислений в указанный резерв.
При этом в случае
если у налогоплательщика есть основные средства, по которым будут
осуществляться особо сложные и дорогие виды капитального ремонта, то он должен
определить сумму дополнительных отчислений в резерв исходя из общей суммы
ремонта по этим объектам, поделенную на количество лет, между которыми
происходят указанные виды ремонта, и указанную часть прибавить к сумме
отчислений, определенной в порядке, изложенном в предыдущем абзаце.
Директор Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
М.А.МОТОРИН
15.02.2006