Проблемная ситуация: Просим разъяснить вопрос о
порядке применения налоговых вычетов по НДС, предусмотренных п. 10 ст. 2
Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ, на следующем примере.
У налогоплательщика, применявшего до 2006
г. учетную политику в целях налогообложения НДС "по отгрузке", сумма
кредиторской задолженности с учетом НДС составила 3933 руб. (в том числе НДС
600 руб.). В какой сумме следует принять к вычету НДС в
январе, феврале, марте, апреле, мае и июне в том случае, если в январе
налогоплательщиком будет оплачено 472 руб. (в том числе НДС 72 руб.) числящейся
кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2005, в феврале - 1180 руб. (в
том числе НДС 180 руб.), в марте - 1416 руб. (в том числе НДС 216 руб.),
а в апреле и мае оплата кредиторской задолженности, числящейся на 31.12.2005,
не будет производиться?
Исходя из условий
примера просьба подтвердить правомерность принятия к вычету суммы НДС в мае
2006 г. в размере меньшем, чем размер 1/6 доли кредиторской задолженности,
приходящейся на пятый месяц I полугодия 2006 г., и правомерность непринятия к
вычету суммы НДС в доле 1/6 от суммы кредиторской задолженности, приходящейся
на шестой месяц I полугодия 2006 г.
Налогоплательщики,
применявшие в 2005 г. учетную политику в целях налогообложения НДС "по
отгрузке" и принявшие к учету до 1 января 2006 г. основные средства и
(или) нематериальные активы, оплата за которые произведена частично либо не
произведена до 1 января 2006 г., по 1 января 2006 г. покажут кредиторскую
задолженность (в сумме задолженности перед продавцом данных основных средств
или нематериальных активов). При
частичной оплате до 1 января 2006 г. указанных основных средств или
нематериальных активов положения п. 10 ст. 2 Федерального закона N 119-ФЗ будут
распространяться только на суммы задолженности перед продавцом этих основных
средств или нематериальных активов. Однако сумма налога, не принятая к вычету
по таким основным средствам или нематериальных
активам, будет превышать сумму налога, числящуюся в сумме кредиторской
задолженности.
В связи с
изложенным предлагается рассмотреть вопрос о целесообразности принятия к вычету
сумм НДС, предъявленных при приобретении основных средств (как требующих, так и
не требующих сборки, монтажа) или нематериальных активов по договорам
купли-продажи, принятых к бухгалтерскому учету до 1 января 2006 г.,
единовременно в полном объеме (при наличии полной оплаты) вне зависимости от
вида учетной политики, применяемой налогоплательщиком в целях исчисления НДС в 2005 г., либо о том, чтобы для налогоплательщиков,
применяющих учетную политику в целях налогообложения НДС "по
отгрузке", налоговый вычет предоставлять в I полугодии 2006 г. равными
долями исходя из полной стоимости основных средств (вне зависимости от даты
оплаты).
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 10 февраля 2006 г. N 03-04-15/31
В связи с письмами
о порядке применения п. 10 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ
"О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса
Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов
законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" в отношении
вычетов налога на добавленную стоимость, осуществляемых налогоплательщиками,
определяющими до 1 января 2006 г. момент
определения налоговой базы как день отгрузки товаров (работ, услуг), Минфин
России сообщает следующее.
В соответствии с п.
10 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений
в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании
утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской
Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон), вступившего в силу с 1
января 2006 г., налогоплательщики налога на добавленную стоимость, определяющие
до 1 января 2006 г. момент
определения налоговой базы как день отгрузки товаров (работ, услуг), производят
вычеты сумм налога, не оплаченных при приобретении товаров (работ, услуг),
имущественных прав, которые были приняты ими к учету до 1 января 2006 г., в I
полугодии 2006 г. равными долями. Поэтому, в случае если
сумма налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по товарам (работам,
услугам), имущественным правам, принятым к учету до 1 января 2006 г.,
уплаченная указанными налогоплательщиками в соответствующем налоговом периоде I
полугодия 2006 г., меньше суммы НДС, подлежащей вычету в соответствии с п. 10
ст. 2 Закона, то вычету подлежит сумма НДС, не превышающая размера рассчитанной
доли НДС, подлежащей вычету в соответствии с
данным пунктом.
В случае если сумма
НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, принятым к учету до 1
января 2006 г., уплаченная указанным налогоплательщиком в соответствующем
налоговом периоде I полугодия 2006 г., превысит сумму НДС, подлежащую вычету в
соответствии с п. 10 ст. 2 Закона, то налогоплательщик вправе произвести вычет
фактически уплаченной суммы НДС. При этом
перерасчет размера долей неоплаченных сумм НДС, подлежащих вычету в последующих
налоговых периодах, не производится.
Например, исходя из ситуации, изложенной
в письме:
сумма НДС по кредиторской задолженности,
числящейся по состоянию на 31 декабря 2005 г. (включительно), составляет 600
руб.;
сумма НДС, подлежащая вычету в
соответствии с п. 10 ст. 2 Закона, составляет 1/6 от 600 руб., то есть 100 руб.
(налоговый период - календарный месяц).
(руб.)
┌────────────────────────┬─────────────────────┬─────────────────┐
│Налоговый
период (месяц)│ Сумма
НДС, │ Налогоплательщик│
│ 2006 г. │фактически уплаченная│вправе
произвести│
│ │ налогоплательщиком │ вычет суммы НДС │
├────────────────────────┼─────────────────────┼─────────────────┤
│январь │ 72 │ 100
│
│февраль │ 180 │ 180
│
│март │ 216 │ 216
│
│апрель │ - │ 100
│
│май │ 4 │ 4
│
│июнь │ - │ -
│
└────────────────────────┴─────────────────────┴─────────────────┘
Исходя из условий
примера в случае если в феврале и марте 2006 г. налогоплательщик предъявит к
вычету фактически уплаченную сумму НДС в размере, превышающем 1/6 от 600 руб.,
а в апреле - сумму НДС в размере 1/6 от 600 руб., то сумма НДС, не
предъявленная налогоплательщиком к вычету до мая 2006 г., составит 4 руб.
Поэтому в мае 2006 г.
налогоплательщик вправе предъявить к вычету сумму НДС в размере 4 руб.
Таким образом,
исходя из условий примера вся сумма НДС по кредиторской задолженности, то есть
600 руб., будет полностью предъявлена к вычету в течение пяти месяцев 2006 г.,
и, соответственно, предъявлять к вычету НДС в мае и июне 2006 г. в размере 1/6
от 600 руб., то есть по 100 руб., неправомерно.
Что касается
вычетов НДС, предъявленных налогоплательщикам, определяющим до 1 января 2006 г.
момент определения налоговой базы как день отгрузки, и уплаченных ими частично
до 1 января 2006 г. при приобретении основных средств и нематериальных активов,
принятых на учет до 1 января 2006 г., то поскольку ст. 2 Закона особый порядок
применения вычетов НДС по основным средствам и нематериальным активам,
уплаченного частично до 1 января
2006 г. и не принятого к вычету до 1 января 2006 г., не установлен, по нашему
мнению, данные суммы НДС подлежат вычетам в налоговом периоде, в котором будет
предъявлена к вычету последняя сумма НДС по кредиторской задолженности по этим
основным средствам и нематериальным активам, числящаяся по состоянию на 31
декабря 2005 г. (включительно).
Директор Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
М.А.МОТОРИН
10.02.2006