Проблемная ситуация: Организация, в соответствии с
законодательством и согласно решению налоговых органов, реструктурировала
кредиторскую задолженность перед бюджетом в 2002 г.
Постановлением
Правительства РФ от 03.09.1999 N 1002 "О Порядке и сроках проведения
реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и
сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным
бюджетом" определено, что при погашении реструктурируемой
задолженности в течение 4 лет и полном и своевременном внесении налоговых
платежей в федеральный бюджет в течение 4 лет производится полное списание
задолженности по пеням и штрафам
(в том числе признаваемым плательщиком к взысканию).
На момент
проведения реструктуризации действовал порядок, определенный пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ, позволявший не учитывать при
определении налоговой базы по налогу на прибыль доходы в виде сумм кредиторской
задолженности налогоплательщика перед бюджетами разных уровней, списанных и
(или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской
Федерации или по решению Правительства Российской Федерации.
Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ
данная норма дополнена словами "по уплате налогов и сборов".
Вместе с тем Письмом Минфина России от
27.07.2005 N 03-11-04/2/33 разъяснено, что списанная кредиторская задолженность
по пеням в качестве доходов в целях налогообложения не учитывается.
Подпадают ли под действие пп. 21 п. 1 ст. 251 "Доходы, не учитываемые при
определении налоговой базы" НК РФ (в ред. Федерального закона N 58-ФЗ)
суммы кредиторской задолженности перед бюджетами по начисленным пеням и
штрафам, списанные в 2005 г. на основании Постановления Правительства РФ от 03.09.1999
N 1002?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 29 декабря 2005 г. N 03-03-04/1/467
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо и сообщает следующее.
Постановлением
Правительства Российской Федерации от 03.09.1999 N 1002 "О Порядке и
сроках проведения реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц
по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед
федеральным бюджетом" (далее - Постановление) определены Порядок и сроки
проведения реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по
налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам за
нарушение налогового законодательства
Российской Федерации. Реструктуризация кредиторской задолженности юридических
лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам
перед федеральным бюджетом проводится путем поэтапного погашения задолженности,
исчисленной по данным учета налоговых органов.
Федеральным законом
от 06.06.2005 N 58-ФЗ в пп. 21 п. 1 ст. 251
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) внесено дополнение,
согласно которому к доходам, не учитываемым при налогообложении прибыли,
относятся доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по
уплате налогов и сборов перед бюджетами разных уровней, списанных и (или)
уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской
Федерации или по решению
Правительства Российской Федерации.
Статьей 75 Кодекса
предусмотрено, что пеней признается установленная настоящей статьей денежная
сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны
выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе
налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу
Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными
законодательством о налогах и сборах сроки.
В соответствии со ст. 114 Кодекса
налоговая санкция, применяемая в виде денежного взыскания (штрафа), является
мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Таким образом, задолженность
налогоплательщика по пеням и штрафам Кодексом не приравнивается к задолженности
по уплате налогов и сборов. Следовательно, к суммам списанной кредиторской
задолженности налогоплательщика по пеням и штрафам не может быть применено
положение пп. 21 п. 1 ст. 251 Кодекса (в ред.
Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ).
В соответствии с п. 5 ст. 8 Федерального
закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ положения, установленные пп.
21 п. 1 ст. 251 Кодекса, распространяются на правоотношения, возникшие с 1
января 2005 г.
Таким образом, положения абз. 10 п. 6 ст. 1 Федерального закона от 06.06.2005 N
58-ФЗ ухудшают положение налогоплательщиков, у которых в 2005 г. списывается и
(или) уменьшается иным образом в соответствии с законодательством Российской
Федерации или по решению Правительства Российской Федерации кредиторская
задолженность по уплате пеней и штрафов.
Пунктом 1 ст. 5 Кодекса установлено, что
акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении
одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа
очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением
случаев, предусмотренных ст. 5 Кодекса.
В соответствии с п.
2 ст. 5 Кодекса акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые
налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов,
устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о
налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие
положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников
отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.
Учитывая
изложенное, считаем, что положения Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ,
вносящие изменения в пп. 21 п. 1 ст. 251 Кодекса и
ухудшающие положение налогоплательщиков налога на прибыль организаций в части
включения кредиторской задолженности налогоплательщика по пеням и штрафам,
списанной в соответствии с законодательством Российской Федерации или по
решению Правительства Российской Федерации, в состав доходов, не могут иметь
обратной силы и должны
применяться с 2006 г.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
29.12.2005