Проблемная ситуация: Банк осуществляет операции по
купле-продаже драгоценных металлов с отражением их по обезличенному
металлическому счету клиента, а также предоставляет клиентам займы в
драгоценных металлах.
С учетом того что
согласно пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат
обложению налогом на добавленную стоимость на территории РФ операции по
реализации драгметаллов в слитках уполномоченными банками при условии, что эти
слитки остаются в одном из сертифицированных хранилищ уполномоченного банка,
банк просит разъяснить порядок исчисления и уплаты НДС в следующих случаях.
1. Банк продает драгметаллы клиенту
(юридическому или физическому лицу) с отражением их по обезличенному
металлическому счету клиента без изъятия из сертифицированного хранилища
уполномоченного банка. По истечении определенного срока клиент изымает
драгметаллы из сертифицированного хранилища.
Как определяется налоговая база для
исчисления НДС банком: как стоимость драгметаллов на момент покупки или на
момент изъятия их из сертифицированного хранилища?
В какой момент (момент продажи или
изъятия драгметаллов) банк должен оформлять счет-фактуру?
2. Банк продает драгметаллы клиенту с
отражением их по обезличенному металлическому счету клиента без изъятия
драгметаллов из сертифицированного хранилища банка. Впоследствии клиент
переводит драгметаллы со своего обезличенного металлического
счета у продавца на другой обезличенный металлический счет в другом банке без
изъятия их из сертифицированного хранилища продавца. По истечении
определенного срока клиент изымает драгметаллы из сертифицированного хранилища
второго банка.
Какой из банков является плательщиком
НДС?
Как определяется налоговая база для
исчисления НДС: как стоимость драгметаллов на момент покупки или на момент
изъятия их из сертифицированного хранилища второго банка?
3. Между банком и клиентом заключен
договор комиссии, в соответствии с которым банк (комиссионер) обязуется от
своего имени, но за счет клиента (комитента) приобрести драгметаллы в виде
слитков.
Комиссионер приобретает драгметаллы в
виде слитков у другого банка, в связи с чем слитки
перемещаются из сертифицированного хранилища продавца в сертифицированное
хранилище комиссионера. Комиссионер во исполнение договора комиссии передает
драгметаллы в слитках комитенту.
Какой из банков является плательщиком
НДС?
Как определяется налоговая база для
исчисления НДС по операции продажи драгметаллов?
Какой банк должен оформлять счет-фактуру
по операции продажи драгметаллов?
4. Банк предоставляет клиенту заем в
драгметаллах в виде слитков. После этого банк продает их тому же клиенту с
отражением по обезличенному металлическому счету клиента без изъятия из
сертифицированного хранилища банка. По истечении срока, оговоренного в договоре
займа, клиент возвращает банку драгметаллы путем перевода их со своего
обезличенного металлического счета.
Возникает ли у банка обязанность по
уплате НДС?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 20 октября 2005 г. N 03-04-03/09
В связи с письмом
по вопросам применения налога на добавленную стоимость при реализации мерных слитков драгоценных металлов Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики сообщает следующее.
При изъятии слитков драгметаллов из
сертифицированного хранилища банка-продавца.
Как правомерно
указано в письме, согласно пп. 9 п. 3 ст. 149
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) операции по реализации
драгоценных металлов в слитках Центральным банком Российской Федерации и
банками не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость при
условии, что эти слитки остаются в одном из сертифицированных хранилищ
(Государственном хранилище ценностей, хранилище Центрального банка Российской
Федерации или хранилищах банков). В связи
с этим операции по реализации слитков драгметаллов, осуществляемые банком и
отражаемые по обезличенным металлическим счетам клиентов без изъятия
драгметаллов из сертифицированного хранилища банка-продавца, налогообложению
налогом на добавленную стоимость не подлежат.
В случае изъятия драгметаллов из
сертифицированного хранилища банка-продавца, включая изъятие драгметаллов,
стоимость которых ранее зачислена на обезличенный металлический счет клиента,
такие операции подлежат обложению налогом на добавленную стоимость. При этом
налог следует уплатить в бюджет в сроки, установленные для его уплаты за тот
налоговый период, в котором драгметаллы изымаются из хранилища, исходя из их
стоимости на момент изъятия.
Что касается вопроса оформления
счетов-фактур по указанным операциям, то на основании п. 4 ст. 169 Кодекса
счета-фактуры банками не составляются только по операциям, не подлежащим
налогообложению налогом на добавленную стоимость (освобождаемым от
налогообложения). Поэтому при изъятии слитков драгметаллов из хранилища
банка-продавца следует выставлять счета-фактуры в общеустановленном порядке, то
есть не позднее пяти дней после изъятия драгметаллов из хранилища.
При перечислении драгметаллов с
обезличенного металлического счета клиента на обезличенный металлический счет в
другом банке.
Согласно п. 9.7
Положения Банка России от 01.11.1996 N 50 "О совершении кредитными
организациями операций с драгоценными металлами на территории Российской
Федерации и порядке проведения банковских операций с драгоценными
металлами" операции по возврату драгоценных металлов с обезличенных
металлических счетов клиентов возможны, в частности, путем перечисления
стоимости драгоценных металлов на другие обезличенные металлические счета, а
также через возврат драгоценных металлов в физической
форме. Поэтому при перечислении стоимости драгметаллов с обезличенного
металлического счета клиента на обезличенный металлический счет в другом банке,
банку - продавцу драгметаллов следует уплатить налог на добавленную стоимость
при изъятии клиентом слитков из сертифицированного хранилища.
При приобретении слитков драгметаллов в
рамках договора комиссии.
Вышеуказанной нормой пп.
9 п. 3 ст. 149 Кодекса установлено, что освобождение от налогообложения
операций по реализации банками драгоценных металлов в слитках применяется при
условии, что драгоценные металлы остаются в хранилищах банков. Поэтому в
ситуации, изложенной в письме, банк, являющийся комиссионером, при приобретении
для комитента драгметаллов, изымаемых из хранилища, должен перечислить продавцу
драгметаллов соответствующую сумму налога на добавленную стоимость. При этом
налоговая база для исчисления продавцом драгметаллов налога на добавленную
стоимость определяется в соответствии с п. 1 ст. 154 Кодекса.
Порядок применения счетов-фактур, в том
числе при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого
лица на основе договоров комиссии, установлен Постановлением Правительства РФ
от 02.12.2000 N 914.
По вопросу о
порядке применения налога на добавленную стоимость при предоставлении банком
слитков драгметаллов по договору займа.
В соответствии с пп.
3 п. 3 ст. 149 Кодекса осуществление банками банковских операций (за
исключением инкассации) освобождается от налогообложения налогом на добавленную
стоимость.
На основании ст. 5 Федерального закона от
02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" операции по
привлечению во вклады и размещению драгоценных металлов относятся к банковским
операциям. При этом согласно Разъяснениям Банка России от 21.09.2000 N
09-19-4/424 операции коммерческих банков по предоставлению займов в драгоценных
металлах являются юридической формой такого размещения.
В соответствии со
ст. 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна
сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги
или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется
возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество
других полученных им вещей того же рода и качества. Поэтому операции банков по предоставлению займов в драгметаллах путем
поставки слитков драгметаллов в физической форме, то есть с изъятием из
хранилища банка-заимодавца, не подлежат налогообложению налогом на добавленную
стоимость только в случае погашения займа также в форме физической поставки
слитков драгметаллов банку-заимодавцу.
Как следует из письма, банк по договору
займа предоставляет слитки драгоценных металлов заемщику, который после
заключения договора займа приобретает у банка-заимодавца по договору
купли-продажи слитки драгоценных металлов с зачислением их стоимости на
обезличенный металлический счет. При наступлении срока погашения займа заемщик
погашает свои обязательства в форме перечисления стоимости драгоценных металлов
с обезличенного металлического счета на счет учета займа.
Учитывая, что в данной
ситуации происходит изъятие слитков из хранилища банка-заимодавца, при
прекращении обязательства заемщика по погашению займа зачетом встречного
однородного требования заемщика к банку-заимодавцу по возврату слитков
драгоценных металлов, приобретенных им по договору купли-продажи и зачисленных
на обезличенный металлический счет, у банка-заимодавца возникает обязанность по
уплате налога на добавленную стоимость в бюджет.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
Н.А.КОМОВА
20.10.2005