Проблемная ситуация: Негосударственный пенсионный фонд
(НПФ) просит дать разъяснения по применению ст. 213.1 "Особенности
определения налоговой базы по договорам негосударственного пенсионного
обеспечения и договорам обязательного пенсионного страхования, заключаемым с
негосударственными пенсионными фондами" НК РФ.
В соответствии с п. 2 ст. 213.1 НК РФ НПФ
должны удерживать налог на доходы физических лиц с сумм пенсий, выплачиваемых
фондом физическим лицам. Согласно п. 1 ст. 3 Федерального закона от 29.12.2004
N 204-ФЗ п. 2 ст. 213.1 НК РФ распространяется на правоотношения, возникшие с 1
января 2005 г.
Что в данном случае следует понимать под
"правоотношениями": гражданско-правовые отношения по
негосударственному пенсионному обеспечению или отношения по уплате налога с суммы
пенсий, выплачиваемых НПФ физическому лицу?
Кроме того,
налогоплательщики - участники НПФ высказывают возражения по поводу
налогообложения пенсий, выплачиваемых фондом начиная с 1 января 2005 г., если
суммы взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения поступали
в НПФ до 2005 г. Основанием для таких возражений является тот факт, что до 2005
г. суммы взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения,
заключенным работодателями в пользу своих работников, учитывались ранее при обложении НДФЛ в соответствии с п. 3 ст. 213
НК РФ в прежней редакции. Налогоплательщики считают это двойным
налогообложением одних и тех же сумм доходов, хотя формально и носящих разное
название: пенсионные взносы и пенсии.
В связи с вышеизложенным просим
разъяснить порядок определения налогооблагаемой базы при выплате пенсий, ибо
сумма пенсии складывается из двух величин, а именно: пенсионные взносы плюс начисленный на взносы инвестиционный доход. Следует ли из положений ст. 213.1 НК РФ во взаимосвязи п. п. 1 и 2
названной статьи, что при определении налогооблагаемой базы при выплате пенсии
из ее величины вычитается размер внесенных взносов и фактически
налогооблагаемой базой является инвестиционный доход? Или же п. п. 1 и 2
ст. 213.1 не взаимосвязаны и адресованы соответственно: п. 1 - вносителям пенсионных взносов, а п. 2 - налоговым агентам
(НПФ, в частности) и положения п. 1 неприменимы фондами при определении
налогооблагаемой базы при выплате пенсий?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 14 июня 2005 г. N 03-05-01-04/191
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения
пенсий, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения,
и в соответствии со ст. 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации разъясняет
следующее.
Пунктом 3 ст. 1 Федерального закона от
29.12.2004 N 204-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового
кодекса Российской Федерации" часть вторая Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Кодекс) дополнена ст. 213.1 "Особенности определения
налоговой базы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и
договорам обязательного пенсионного страхования, заключаемым с
негосударственными пенсионными фондами".
В соответствии с п.
2 указанной статьи Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы
физических лиц учитываются суммы пенсий, выплачиваемые физическим лицам по
договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организациями
и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими
негосударственными пенсионными фондами.
Согласно п. 1 ст. 3 Закона п. 2 ст. 213.1
Кодекса распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г.
В соответствии с п. 3 ст. 1 Кодекса
действие Кодекса распространяется на отношения по установлению, введению и
взиманию налога, то есть на налоговые правоотношения. Из этого следует, что
норма п. 2 ст. 213.1 Кодекса применяется к налоговым отношениям, возникшим с 1
января 2005 г.
Таким образом, с 1 января 2005 г. суммы
выплачиваемых негосударственными пенсионными фондами пенсий подлежат обложению
налогом на доходы физических лиц по ставке 13% независимо от даты возникновения
гражданско-правовых отношений по негосударственному пенсионному обеспечению.
В противном случае в один и тот же
налоговый период доходы в виде негосударственных пенсий у одних
налогоплательщиков подлежали бы налогообложению, а у других нет, что не
допускается Кодексом.
В соответствии с п. 1 ст. 213.1 Кодекса
при определении налоговой базы не учитываются, в частности, суммы пенсионных
взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным
организациями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию
российскими негосударственными пенсионными фондами.
То есть с 1 января 2005 г. суммы
указанных пенсионных взносов не подлежат обложению налогом на доходы физических
лиц без учета существовавшего до этой даты ограничения
необлагаемой суммы взносов в размере 5 тыс. руб.
При этом, как и в рассмотренном выше
случае, дата возникновения гражданско-правовых отношений по негосударственному
пенсионному обеспечению значения не имеет и пенсионные взносы, уплачиваемые
работодателями после 1 января 2005 г. по договорам негосударственного
пенсионного обеспечения, заключенным до 1 января 2005 г., при определении
налоговой базы не учитываются без ограничения их размеров.
Какой-либо взаимосвязи между п. п. 1 и 2
ст. 213.1 Кодекса не имеется.
Пункты 1 и 2 рассматриваемой статьи
Кодекса регулируют налогообложение разных по своему содержанию платежей. Ни
экономически, ни юридически страховые взносы и выплачиваемые суммы пенсий не
являются однородными платежами и не могут рассматриваться в качестве
"одних и тех же сумм доходов". Соответственно, двойного
налогообложения одних и тех же доходов не возникает.
Что касается вычета при определении
налоговой базы сумм взносов по негосударственному пенсионному обеспечению, то
такая возможность предусмотрена в абз. 4 п. 2 ст.
213.1 Кодекса только для случаев получения физическим лицом выкупных сумм при
досрочном расторжении указанных договоров при условии, что суммы взносов
вносились самим физическим лицом в свою пользу.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
14.06.2005